CONSULTA (TEXTUAL)
"Por medio de la presente me permito formular una consulta técnica relacionada con la aplicación de la NIIF 18 – Presentación e Información a Revelar en los Estados Financieros, en conjunto con los criterios establecidos en la NIC 40 – Propiedades de Inversión, respecto del tratamiento de un inmueble arrendado entre entidades pertenecientes a un mismo grupo económico.
Descripción del caso: una entidad perteneciente a un grupo económico posee un inmueble y lo entrega en arrendamiento a otra entidad vinculada o relacionada perteneciente al mismo grupo. La consulta se realiza desde la perspectiva de los estados financieros individuales o separados de la entidad propietaria y arrendadora del inmueble, y no desde la perspectiva de los estados financieros consolidados del grupo. La actividad principal de la entidad propietaria corresponde a la operación de una cadena hotelera y no al arrendamiento, administración o inversión habitual en bienes inmuebles. El inmueble objeto de análisis no es utilizado directamente por la entidad propietaria para desarrollar su operación hotelera, sino que se encuentra arrendado a otra entidad del grupo y genera para la propietaria ingresos por concepto de arrendamiento. Teniendo en cuenta que la NIIF 18 contempla dentro de la categoría de inversión determinados ingresos y gastos provenientes de activos que generan rendimientos individualmente y en gran medida independientemente de los demás recursos de la entidad, surge la inquietud respecto del efecto que tiene el carácter intragrupo de la operación sobre dicho análisis.
Interrogantes
1. Clasificación del inmueble bajo NIC 40. Desde la perspectiva de los estados financieros individuales o separados de la entidad propietaria, ¿el hecho de que el inmueble se encuentre arrendado a una entidad vinculada o perteneciente al mismo grupo económico modifica su clasificación como propiedad de inversión? Es decir, si la entidad propietaria no utiliza el inmueble en la producción o suministro de bienes o servicios ni para fines administrativos propios y lo mantiene para obtener rentas, ¿puede considerarse una propiedad de inversión bajo NIC 40 aun cuando el arrendatario sea una entidad vinculada o perteneciente al mismo grupo?
2. Efecto de la relación intragrupo bajo NIIF 18. Para efectos de la NIIF 18, ¿el hecho de que el arrendamiento se realice con una entidad vinculada del mismo grupo afecta la evaluación de si el inmueble constituye un activo que genera un rendimiento individualmente y en gran medida independientemente de los demás recursos de la entidad? O, por el contrario, ¿dicha evaluación debe efectuarse atendiendo a las características económicas del activo y a la forma en que genera rendimientos para la entidad propietaria, independientemente de que el arrendatario sea una parte relacionada?
3. Clasificación de los ingresos por arrendamiento bajo NIIF 18. Considerando que para la entidad analizada la inversión y el arrendamiento de inmuebles no constituyen una actividad principal del negocio, puesto que su actividad principal corresponde a la operación hotelera, ¿los ingresos por arrendamiento derivados de dicho inmueble deberían clasificarse en la categoría de inversión del estado del resultado bajo NIIF 18, por provenir de un activo que genera rendimientos individualmente y en gran medida independientemente de los demás recursos de la entidad?
4. Diferencia entre estados individuales y consolidados. ¿El tratamiento anterior puede ser diferente al preparar los estados financieros consolidados del grupo, considerando que, desde la perspectiva consolidada, el inmueble podría estar siendo utilizado por una entidad del mismo grupo para el desarrollo de sus actividades y las operaciones de arrendamiento intragrupo serían eliminadas en el proceso de consolidación? En particular, agradecemos precisar si debe distinguirse entre: la clasificación del activo en los estados financieros individuales o separados de la entidad propietaria; la clasificación de los ingresos y gastos asociados al inmueble bajo NIIF 18; y el tratamiento del mismo inmueble y de las operaciones intragrupo en los estados financieros consolidados.
Inquietud central: en términos generales, se solicita orientación respecto de si el carácter intragrupo o entre partes relacionadas de un arrendamiento modifica, por sí mismo, la naturaleza de un inmueble como activo generador de rendimientos independientes para efectos de NIIF 18, cuando desde la perspectiva de la entidad propietaria el activo no participa en su actividad operativa principal y genera ingresos por arrendamiento de manera separada."
RESUMEN
La clasificación del inmueble y de los ingresos por arrendamiento debe analizarse desde la perspectiva de la entidad propietaria, considerando los criterios de la NIC 40 y la NIIF 18, sin que la relación intragrupo los modifique por sí misma. En los estados financieros consolidados, el análisis corresponde a la perspectiva del grupo y las operaciones intragrupo son eliminadas. En particular, cuando el inmueble es ocupado por otra entidad del grupo, este no se considera propiedad de inversión en los estados financieros consolidados, de conformidad con la NIC 40.15, mientras que en los estados financieros individuales o separados de la entidad propietaria puede ser considerado propiedad de inversión si cumple la definición de la NIC 40.5.
CONSIDERACIONES Y CONCEPTO
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP), en su calidad de organismo permanente de normalización técnica de Normas de Contabilidad, Información Financiera y Aseguramiento de la Información, adscrito al Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, y conforme a las disposiciones legales vigentes, principalmente las contempladas en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009 y los decretos que las desarrollan, procede a dar respuesta a la consulta de manera general, sin pretender resolver casos particulares, en los siguientes términos:
La NIIF 18, Presentación e Información a Revelar en los Estados Financieros, fue emitida por el IASB en abril de 2024 y sustituirá la NIC 1. Establece nuevos requerimientos para mejorar la forma en que las entidades presentan y explican su desempeño financiero, principalmente en el estado del resultado del periodo. La norma introduce una estructura definida de categorías de ingresos y gastos —operación, inversión, financiación, impuesto a las ganancias y operaciones discontinuadas—, así como nuevos requerimientos de presentación de subtotales y revelación de las Medidas de Rendimiento Definidas por la Gerencia (MPM), buscando incrementar la comparabilidad, transparencia y utilidad de la información financiera para los usuarios.
En Colombia, la NIIF 18 aún no se encuentra incorporada como marco técnico vigente dentro del Decreto Único Reglamentario DUR 2420 de 2015. Actualmente, su incorporación al ordenamiento colombiano se encuentra sujeta al debido proceso de regulación, mediante el trámite de expedición del proyecto de decreto correspondiente. Por tanto, las siguientes consideraciones se formulan sobre la base del texto de la NIIF 18.
1. Clasificación del inmueble bajo NIC 40 (…)
Desde la perspectiva de los estados financieros individuales o separados de la entidad propietaria, el hecho de que el inmueble sea arrendado a una entidad vinculada o perteneciente al mismo grupo económico no modifica, por sí mismo, su clasificación como propiedad de inversión. Si el inmueble se mantiene para obtener rentas y no es utilizado por la entidad propietaria en la producción o suministro de bienes o servicios ni para fines administrativos, los criterios de la NIC 40 permiten considerarlo una propiedad de inversión. La relación entre arrendador y arrendatario, por sí sola, no altera la naturaleza económica del inmueble para la entidad propietaria.
Por tanto, siempre que se mantengan las condiciones señaladas y el inmueble sea utilizado por la entidad arrendataria en sus propias actividades, la clasificación en los estados financieros individuales o separados de la propietaria se determina desde la perspectiva de esta última y no por el hecho de pertenecer ambas entidades al mismo grupo.
2. Efecto de la relación intragrupo bajo NIIF 18 (…)
El carácter intragrupo o de parte relacionada no modifica por sí mismo la evaluación prevista en la NIIF 18 respecto de si un activo genera un rendimiento de forma individual y en gran medida independiente de los demás recursos de la entidad. El análisis debe realizarse considerando las características económicas del activo y la forma en que este genera rendimientos para la entidad que informa. La NIIF 18 establece expresamente que entre los activos que suelen cumplir esta condición se encuentran las propiedades de inversión y las cuentas por cobrar por los alquileres generados por dichas propiedades.
En consecuencia, si desde la perspectiva de la entidad propietaria el inmueble constituye una propiedad de inversión y genera ingresos por arrendamiento de manera individual, el hecho de que el arrendatario sea una entidad vinculada no impide, por sí mismo, que los ingresos y gastos asociados sean considerados dentro de la categoría de inversión.
3. Clasificación de los ingresos por arrendamiento bajo NIIF 18 (…)
Los ingresos por arrendamiento se clasificarían en la categoría de inversión, siempre que el inmueble sea una propiedad de inversión y la inversión en este tipo de activos no constituya una actividad empresarial principal de la entidad. El párrafo 53(c) de la NIIF 18 establece que los ingresos y gastos procedentes de otros activos que generan un rendimiento individualmente y en gran medida independientemente de los demás recursos de la entidad se clasifican en la categoría de inversión. No obstante, de acuerdo con el párrafo 58 de la NIIF 18, cuando la entidad invierte en dichos activos como actividad empresarial principal, los correspondientes ingresos y gastos se clasifican en la categoría de operación.
La guía de aplicación de la NIIF 18 en los párrafos B46–B47 resulta relevante, debido a que identifica expresamente las propiedades de inversión como activos que suelen generar rendimientos de manera individual e independiente, e incluye entre los ingresos asociados los ingresos por alquiler, así como depreciación, deterioro y ganancias o pérdidas de valor razonable, según corresponda. En consecuencia, cuando el inmueble constituye una propiedad de inversión y la inversión en este tipo de activos no constituye una actividad empresarial principal de la entidad, los ingresos y gastos asociados se clasifican en la categoría de inversión. En el caso planteado, la circunstancia de que la entidad tenga como actividad principal la operación hotelera y no la inversión inmobiliaria constituye un elemento relevante para el análisis, sin perjuicio de la evaluación de los hechos y circunstancias de la entidad. La NIIF 18 establece que, cuando dicha inversión sí constituye una actividad principal, determinados ingresos y gastos que normalmente serían de inversión pasan a la categoría de operación.
4. Diferencia entre estados individuales o separados y consolidados (…)
El tratamiento puede ser diferente entre los estados financieros individuales o separados de la propietaria y los estados financieros consolidados del grupo. En los estados financieros individuales o separados, el inmueble se analiza desde la perspectiva de la entidad propietaria y, de conformidad con el párrafo 15 de la NIC 40, es propiedad de inversión si cumple la definición establecida en el párrafo 5 de dicha norma; consecuentemente, sus ingresos por arrendamiento pueden clasificarse en la categoría de inversión conforme a la NIIF 18. En cambio, en los estados financieros consolidados, si el inmueble es arrendado a otra entidad del grupo y esta lo ocupa para desarrollar sus actividades, el inmueble no se considera propiedad de inversión, de conformidad con el párrafo 15 de la NIC 40, porque desde la perspectiva del grupo se trata de un inmueble ocupado por el propietario. Los ingresos y gastos derivados del arrendamiento intragrupo se eliminan en el proceso de consolidación, de conformidad con los requerimientos aplicables a los estados financieros consolidados.
Por consiguiente, deben distinguirse tres niveles de análisis:
(i) la clasificación del inmueble en los estados financieros individuales o separados de la entidad propietaria, que se determina desde su propia perspectiva;
(ii) la clasificación de los ingresos y gastos del inmueble bajo NIIF 18, que depende de la naturaleza del activo y de si genera rendimientos individualmente y en gran medida independientes; y
(iii) el tratamiento en los estados financieros consolidados, donde las transacciones intragrupo son eliminadas y el inmueble se analiza desde la perspectiva del grupo. La propia NIIF 18 reconoce que la evaluación de si una actividad de inversión constituye una actividad principal puede producir resultados diferentes entre una entidad individual y un grupo consolidado.
En los términos expuestos, se absuelve la consulta, señalando que este organismo se ha basado exclusivamente en la información proporcionada por el peticionario. Los efectos de este concepto se encuentran enunciados en el artículo 28 de la Ley 1437 de 2011.