SIN PRUEBAS NO APRUEBAS…
omo parte de su labor de fiscalización, la DIAN suele adoptar posturas interpretativas que llevan a los contribuyentes a la necesidad de discutir puntos jurídicos, contables y de pruebas, generando expedientes que al final deben ser resueltos por la justicia contenciosa. Traemos en este caso a la memoria la revisión relacionada con el IVA generado en el sentido de considerar que el ingreso a declarar en la declaración de este impuesto debe ser igual al valor de las facturas emitidas durante el bimestre; o que los ingresos a reportar deben ser iguales a las bases de retención reportadas por los agentes de retención. Seguramente, quien nos lee, será conocedor del protocolo de “ayuda” que bimestralmente emite la DIAN a las empresas, informando la declaración sugerida de IVA de ese periodo.
A partir de esos cruces, la DIAN suele emitir oficios persuasivos que invitan a corregir la declaración, para incluir los ingresos no reportados y el IVA generado producto de esas mismas facturas. En algunas otras ocasiones, esa revisión lleva a que la DIAN proponga incluir ingresos e IVA generado aparentemente omitidos. En tales casos, los procesos de fiscalización se quedan en la trivialidad de buscar “cuadre” de información y “cruce” perfecto. Por tanto, al detectar diferencias, emprende el debido proceso de liquidación del impuesto.
Justamente, recién se ha conocido un fallo emitido por el Consejo de Estado el pasado 6 de febrero 2025 (expediente 28645) en el que se discutía un asunto relacionado con el IVA generado de un responsable que declaraba los ingresos y el IVA generado a partir de la causación contable, pero la factura era emitida en un periodo posterior, debido a que antes de emitir la factura debía obtener una autorización del contratante.
En este proceso, la DIAN cruzó la información con las retenciones certificadas, encontrando que el cliente practicaba la retención del IVA en el momento de recibir la factura (marzo, por ejemplo), pero la entidad responsable declaraba el ingreso y el IVA generado en el momento de terminar su labor de servicio periódico (febrero). A juicio de la DIAN, debía este responsable declarar el IVA y el ingreso en el mismo periodo en que el comprador practicaba la retención, o lo que es igual, debía declarar esos valores en el bimestre de emisión de la factura.
Tras defender sus argumentos, el sujeto responsable salió victorioso ante el Consejo de Estado, que en la sentencia antes referida recordó que el IVA se causa según las reglas determinadas en el artículo 429 del ET y no tiene por qué coincidir con el periodo de emisión de la factura. Ciertamente, el artículo mencionado indica que en los servicios el IVA se causa en uno de los tres momentos siguientes, el que fuere anterior: (i) fecha de emisión de la factura; (ii) fecha en la terminación de los servicios y (iii) pago o abono en cuenta. Por tanto, si el responsable demuestra que terminó un servicio en febrero, debe proceder a reconocer el IVA generado en ese periodo, incluyendo tanto el ingreso como el IVA generado en ese bimestre. Si luego emite la factura en el mes siguiente, esa factura, si bien es generadora de IVA, resulta ser posterior a la terminación del servicio, de manera que no hay razón para entender que debía declararse con la factura, si se demuestra que ésta es posterior a la fecha de terminación del servicio, o a la fecha del pago o abono en cuenta. En consecuencia, la sociedad receptora de la factura, atendiendo las disposiciones normativas, realiza los respectivos descuentos, entre ellos retención de IVA, en el mes que recibió la factura (marzo), mismo mes en que certifica, declara y paga, generando así una diferencia entre el gasto reconocido por la sociedad (marzo) y el ingreso considerado en la declaración del responsable en el periodo que se entiende causado el impuesto (febrero).
Entendemos nosotros que esta decisión es una muestra viva de la importancia del devengo contable y la causación tributaria, y su diferencia frente a la expedición de la factura. Esto demuestra que la factura no es el único soporte de ingresos ni del IVA generado y es evidencia de que el IVA no se causa solamente por la emisión de la factura.
Encontramos en este fallo un bonito procedente que muestra el “deber ser” y que invita a mantener estricto cumplimiento de la regla de devengo y particularmente, a revisar los momentos de causación del IVA.