Sentencia C-952/07 Primacia de la realidad y la igualdad en materia laboral y tributaria

Las remuneraciones percibidas en moneda extranjera por funcionarios de entidades oficiales colombianas, distintos de los contemplados en el párrafo anterior, se declaran en moneda colombiana de acuerdo con la equivalencia de cargos similares en el territorio nacional, fijada igualmente por el Ministerio de Relaciones Exteriores.”

Esta norma, buscaba establecer para los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores o personal consular y diplomático una base gravable ficticia respecto de las remuneraciones realmente percibidas en moneda extranjera, estableciendo que las mismas se declararían en moneda colombiana y de conformidad con una equivalencia frente a los cargos en la planta interna de este Ministerio. Lo mismo se establecía para los funcionarios de entidades oficiales colombianas distintas al Ministerio de Relaciones Exteriores, cuya base gravable de las remuneraciones percibidas en el extranjero también era ficticia, en cuanto se declaraba en moneda nacional de acuerdo con la equivalencia de cargos similares en Colombia.

Esta norma era una de las tantas normas de equivalencia que se aplicaban a los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores frente a los funcionarios de la planta interna del mismo Ministerio, teniendo en cuenta que los primeros percibían su salario encontrándose en el servicio exterior, bajo unas condiciones particulares y especiales, dada la naturaleza de su cargo y de su misión. Estas normas se encontraban orientadas a determinar un salario ficticio de los funcionarios consulares y diplomáticos que no coincidía con la remuneración real que percibían éstos en el exterior, para efectos de determinar la liquidación y cotización en materias de seguridad social, pensión y prestaciones sociales, así como en el presente caso, para determinar la base gravable para efectos tributarios, en este caso para el impuesto sobre la renta, en cuanto se hacía equivaler el salario de los funcionarios de la planta externa al de los cargos en la planta interna del Ministerio de Relaciones Exteriores.

Frente a estas normas de equivalencia esta Corporación ha tenido ya la ocasión de de pronunciarse en otras oportunidades, declarando su evidente inconstitucionalidad, por cuanto anulan el principio de realidad y el de igualdad.

Por consiguiente, se referirá esta Corporación a continuación a la jurisprudencia constitucional sobre las normas de equivalencia que han sido demandadas ante la Corte, por cuanto la jurisprudencia sentada en esta materia es aplicable en el presente caso en materia tributaria, ya que se trata de nuevo de la posible vulneración del principio de primacía de la realidad y del principio de igualdad en la tributación.

2. La primacía del principio de realidad y de igualdad tanto en materia laboral como en materia tributaria aplicada a los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores

En relación con la primacía del principio de realidad –art. 53 CN- e igualdad –art. 13- en materia laboral para los funcionarios del Ministerio de Relaciones Exteriores, esta Corporación en sentencias C-292 del 2001, C-173 del 2004 y la C-535 del 2005, tuvo la oportunidad de pronunciarse, estableciendo claramente la prevalencia de la realidad sobre la ficción respecto de los ingresos reales de los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores como base para la determinación y liquidación de sus prestaciones sociales, lo que restablecía la igualdad de estos funcionarios frente al resto de funcionarios del sector estatal.

Así, mediante Sentencia C-292-01, esta Corporación declaró inexequibles los artículos 65 y 66 del Decreto 274 de 2000, que establecían que el ingreso base de cotización para seguridad social para los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores sería la asignación básica mensual que le correspondiere al funcionario en planta interna, y que las prestaciones sociales se liquidarían y se pagarían con base en la asignación básica mensual y en los conceptos laborales legalmente reconocidos como factores de salario, que le correspondieren en planta interna.

Igualmente, en la sentencia C-173 del 04, se demandó el parágrafo del artículo 7 de la ley de 2003 que establecía que para efectos del cálculo del ingreso base de cotización de los funcionarios que prestan sus servicios en la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores, se tomaría como base la asignación básica mensual y los factores salariales establecidos en las normas vigentes para los cargos equivalentes de la planta interna, así como que en todo caso, el ingreso base de liquidación de estos servidores también sería el establecido en las normas vigentes para los cargos equivalentes en la planta interna, teniendo en cuenta los topes de pensión que sean aplicables.

El fundamento de la demanda en aquella ocasión consistía en la disparidad entre los ingresos reales percibidos por los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores y los cargos equivalentes de la planta interna del mismo, pues estos últimos son inferiores a los de planta externa, pero servían de base para cotizar y liquidar la pensión.  En este caso, la Corte tuvo entonces que resolver si el hecho de que no se tuviera en cuenta los ingresos reales percibidos por los funcionarios de la planta externa, que habían prestado sus servicios en el exterior para el Ministerio de Relaciones Exteriores, sino los ingresos –asignación básica mensual y los factores salariales- establecidos para los cargos equivalentes de la planta interna del Ministerio,  violaba la Constitución en relación a los derechos a la pensión y a la igualdad frente a otros funcionarios públicos al momento de determinar su pensión, por cuanto no se tenía en cuenta lo efectivamente devengado por el funcionario durante la prestación de servicios en la planta externa para determinar su pensión.

En el caso en mención, la Corte realizó un estudio de la naturaleza de las funciones de los empleados del Ministerio de Relaciones Exteriores en la planta externa, con el fin de analizar el problema del trato desigual entre los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores frente a otros funcionarios públicos al momento de calcular el monto de la pensión, recordando su jurisprudencia respecto a la liquidación de pensiones de funcionarios que se han desempeñado en la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores.

Respecto de la naturaleza de las funciones y particularidades de los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores, la Corte recordó que dada la particularidad de sus funciones y de su misión, la normatividad les ha concedido una serie de condiciones laborales y salariales beneficiosas que se corresponden con las cargas que deben asumir en el exterior para el desempeño de sus funciones.

En dicha oportunidad la Corte reiteró su jurisprudencia[6] establecida para la liquidación de la pensión y el cálculo de todas las prestaciones sociales en diversos procesos de tutela de antiguos funcionarios del Ministerio de Relaciones Exteriores que consideraron vulnerados sus derechos fundamentales a la seguridad social, a la igualdad, a la subsistencia digna y al mínimo vital. Lo anterior en razón a que el Ministerio de Relaciones Exteriores había liquidado los aportes al sistema de pensiones sobre un ingreso base de cotización que no correspondía al que realmente devengaron cuando se desempeñaron como funcionarios públicos en el servicio exterior, como resultado del establecimiento de equivalencias entre los cargos de planta interna y los de planta externa, y específicamente al punto de las equivalencias salariales. En todos estos casos, la Corte concedió el amparo tutelar determinando que la base de liquidación de la pensión no había sido hecha con base en la remuneración que efectivamente recibió el funcionario, es decir, teniendo en cuenta el salario real, sino con base en un salario menor y ficticio, en virtud de las equivalencias anteriormente consagradas.

Por tanto, evidencia la Sala que en esta materia la jurisprudencia de esta Corporación ha sido clara y precisa al exigir que las cotizaciones para pensión para los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores debe hacerse con base en sus ingresos reales o teniendo como base el salario efectivamente devengado, por cuanto lo contrario constituye una vulneración del principio de primacía de la realidad y una discriminación frente a los demás funcionarios públicos a quienes sí se les liquida su pensión de acuerdo con lo realmente percibido, de conformidad con los artículos 13, 48 y 53 de la Constitución Nacional y la Ley 100 de 1993.

A este respecto expuso la Corte:

“ …las cotizaciones para pensión deben hacerse tomando en consideración la asignación que corresponde al cargo realmente desempeñado, pues hacerlo a partir de una asignación distinta o supuestamente equivalente resulta discriminatorio. Si se acogiera un criterio distinto al determinado jurisprudencialmente el resultado sería que aquellos trabajadores que han devengado un mayor salario van a recibir prestaciones sociales que en realidad pertenecen a labores de menor asignación, desarrolladas por trabajadores que generalmente cumplen distintas funciones a consecuencia también de su nivel de preparación, quienes además ostentan otras responsabilidades concordantes con su cargo. Es decir, lo recibido no correspondería al empleo, ni a las funciones, ni a las cargas propias del trabajo desempeñado. Por ese motivo, esta Corte ya ha anotado que las normas que respaldan este tipo de prácticas frente a cierto grupo de trabajadores son inconstitucionales y deben ser inaplicadas, pues resultan contrarias a los principios de dignidad humana e igualdad, y violatorias de los derechos al mínimo vital y a la seguridad social, derechos que tienen un fundamento constitucional expreso (C.P. arts. 48, y 53).

Visto todo lo anterior es claro que en cuanto a la cotización y liquidación de aportes para pensión de quienes hicieron parte del cuerpo diplomático en el exterior, existe una línea jurisprudencial consolidada, en el sentido de sostener que tal liquidación debe hacerse tomando como base el salario realmente devengado por el ex trabajador y nunca un salario inferior, que además es ficticio, pues no corresponde realmente al cargo desempeñado y a las responsabilidades derivadas del mismo. Y la razón es que la pensión es un salario diferido[7]. De ello se sigue la inconstitucionalidad de cualquier norma o disposición que ampare una liquidación de aportes con base en un salario equívocamente denominado equivalente, que en realidad resulta ser menor al recibido por el titular del derecho.” (subrayado y negrilla fuera de texto)

En este sentido, consideró la Corte que la liquidación de pensiones para los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores con base en un salario ficticio y no con base en el salario real, tal como lo consagraba la norma de equivalencia en esta materia constituía un trato claramente discriminatorio que desconocía el derecho a la igualdad, por lo cual tal norma fue sacada del ordenamiento jurídico.

Así mismo, en la sentencia C-535 del 2005 se demandó el artículo 57 del Decreto Número 0010 de 1992 o decreto orgánico del servicio exterior y de la carrera diplomática y consular en el que se establecía que las prestaciones sociales de los funcionarios del servicio exterior, a excepción de los administrativos locales, se liquidarían y se pagarían con base en las asignaciones del cargo equivalente en el servicio interno del Ministerio de Relaciones Exteriores. A pesar de que este artículo se encontraba derogado por el Decreto 1181 de 1999, la Corte encontró procedente pronunciarse de fondo sobre el mismo por cuanto continuaba produciendo efectos jurídicos, ya que  al declarar la Corte en Sentencia C-292-01 la inexequibilidad de los artículos 65 y 66 del Decreto 274 de 2000, el Ministerio de Relaciones Exteriores optó por aplicar, respecto de la base para liquidar la seguridad social y prestaciones sociales de los funcionarios de la planta externa del Ministerio, los Decretos 10 de 1992 y 1111 de 1995, determinando continuar aplicando los descuentos a los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores con base en las equivalencias respecto de la planta interna.

En esta sentencia se reitera nuevamente el precedente jurisprudencial de esta Corporación en torno al ingreso base de cotización de la pensión de jubilación de los funcionarios del servicio exterior, tanto en sentencias de tutela[8] como en la sentencia de constitucionalidad ya aludida -sentencia C-173-04, M. P. Eduardo Montealegre Lynnett-, en las cuales se consideró como inconstitucional las normas de equivalencia a partir de las cuales se determinaba el ingreso base de cotización de la pensión de jubilación con base en un salario ficticio y no real, por cuanto contrariaba el principio de primacía de la realidad, y los principios de igualdad y dignidad humana, y lesionaba los derechos fundamentales al mínimo vital y a la seguridad social de los pensionados.

Con base en esta jurisprudencia la Corte entró a resolver en dicha oportunidad el régimen de liquidación de las prestaciones sociales de los funcionarios del servicio exterior, para lo cual expuso la Corte:

“En el régimen legal de la carrera diplomática y consular se ha distinguido entre el ingreso base de cotización y liquidación de la pensión de jubilación y el ingreso base de cotización de las prestaciones sociales.  Es decir, no obstante que aquella y éstas se han sujetado al salario de cargos equivalentes en planta interna, su regulación se ha hecho en disposiciones diferentes.

No obstante su regulación en normas legales diversas, los problemas constitucionales planteados por la cotización y liquidación de la pensión de jubilación y por la liquidación de las prestaciones sociales de los funcionarios del servicio exterior con base en el salario que corresponde a un cargo equivalente en planta interna y no con base en el salario realmente devengado, son los mismos.  Esto es así en tanto en uno y otro caso se incurre en tratamientos diferenciados injustificados que contrarían el mandato de igualdad en la formulación del derecho y que, frente a casos concretos, resultan lesivos de derechos fundamentales como los de seguridad social y mínimo vital.  Entonces, tratándose de problemas constitucionales similares, la uniforme línea jurisprudencial desarrollada de tiempo atrás por esta Corporación resulta aplicable y por lo mismo se debe declarar la inexequibilidad de la norma legal demandada.

El Ministerio de Relaciones Exteriores se opone a la declaratoria de inexequibilidad argumentando que el régimen legal diferenciado que se consagra respecto de la cotización y liquidación de la pensión de jubilación y de las prestaciones sociales de los funcionarios del servicio exterior se justifica por la necesidad de adecuar los ingresos de tales servidores al costo de vida de los países en los que cumplen sus funciones.

Para la Corte, como se ha visto, ese tratamiento no está justificado pues implica un desconocimiento del mandato de igualdad en la formulación del derecho y del principio de primacía de la realidad en las relaciones laborales, principios de acuerdo con los cuales la pensión de jubilación y las prestaciones sociales deben cotizarse y liquidarse con base en lo realmente devengado por el funcionario del servicio exterior y no con base en un salario inferior que no le corresponde. ”

Considera la Corte, que esta misma línea jurisprudencial es aplicable en el presente caso, en la cual se demanda la derogatoria de otra norma de equivalencia, esta vez para hacer equivaler la base gravable de los funcionarios consulares y diplomáticos en el exterior a la base gravable de los funcionarios de la planta interna del Ministerio, para efectos del impuesto de renta, partiendo para ello de la consideración de un salario ficticio o teórico. En este sentido, evidencia la Sala que existe una línea de jurisprudencia constitucional sistemática y consolidada, de acuerdo con la cual, debe primar el principio de realidad en las relaciones laborales, y ello tanto para efectos de la cotización y liquidación de la pensión de jubilación y prestaciones sociales de los funcionarios del servicio exterior, como en este caso en materia tributaria para exigirles a estos mismos funcionarios que cumplan con su obligación de tributar al Estado de conformidad con lo realmente percibido.

En este orden de ideas, de la misma manera como esta Corporación ha encontrado que las liquidaciones de prestaciones sociales de los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores que se realizan con base en el salario de cargos equivalentes en planta interna del mismo Ministerio, vulnera los principios constitucionales de primacía de la realidad, de dignidad humana e  igualdad y, por cuanto no se realizan con base en el salario realmente devengado sino con base en un salario ficticio, de la misma manera encuentra la Corte en esta oportunidad, que la liquidación de los impuestos de los funcionarios de la planta externa del Ministerio del Exterior, calculada a partir de una base gravable ficticia que no corresponde a la remuneración real, es violatorio tanto del deber constitucional de tributar, y ello con base en el salario real, como del principio de igualdad frente al resto de funcionarios públicos que tienen que pagar el impuesto sobre la renta con base en el salario realmente devengado.

Considera la Sala que así como se protege al trabajador y sus derechos, también este debe cumplir a cabalidad con sus deberes constitucionales frente al Estado y a la sociedad, en este caso el de tributar, y no puede pretender de un lado que se protejan sus derechos, dejando de cumplir con sus deberes y obligaciones constitucionales, en este caso específico la de tributar con base en sus ingresos reales, ya que los deberes con correlato de los derechos ciudadanos.

Por consiguiente, encuentra la Corte que a pesar de la diversidad de materias que constituyen la seguridad social, las pensiones y  prestaciones sociales y la materia tributaria, estos mismos argumentos y principios constitucionales de primacía de la realidad sobre la ficción en materia laboral específicamente en el caso de los funcionarios de la planta exterior del Ministerio de Relaciones Exteriores, son aplicables también en materia tributaria, esto es, respecto del establecimiento de las cargas tributarias que deben soportar tanto los funcionarios públicos en general como los funcionarios de la planta exterior del Ministerio de Relaciones Exteriores.

En este sentido, en criterio de la Corte, de la misma manera como se aplica y protege el principio de realidad y de igualdad en materia laboral, para la cotización de aportes y liquidación en seguridad social, pensiones y prestaciones sociales de los funcionarios consulares y diplomáticos en el exterior, así también se deben aplicar los mismos principios en torno a los impuestos que deben pagar los trabajadores en general al Estado, con el fin de cumplir con su deber de contribuir a los gastos públicos, especialmente cuando se trata de funcionarios públicos del Estado colombiano, dentro de los cuales no pueden constituir una excepción los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores. Lo contrario, sería para la Corte, contrario tanto a los principios de primacía de la realidad sobre la ficción como al principio de igualdad.

Evidencia la Sala, que en la aplicación del principio de primacía de la realidad y el principio de igualdad, tiene ocurrencia en esta oportunidad un cambio de perspectiva. Así en anteriores oportunidades esta Corte aplicó estos principios desde la perspectiva de protección al funcionario público de la planta exterior del Ministerio de Relaciones Exteriores frente al deber del Ministerio y el Estado de no vulnerar sus derechos constitucionales a la igualdad, a la dignidad y a la seguridad social. En este caso se trata de aplicar estos principios desde la perspectiva de la administración pública, del interés general y del bien común, a los cuales se encuentra dirigida la tributación de los ciudadanos y trabajadores colombianos, estableciendo para tal efecto que en las mismas condiciones en que tributan el resto de los funcionarios públicos del Estado colombiano lo deben hacer en igualdad de condiciones los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores, esto es, con base en el salario realmente percibido.

Encuentra la Corte por tanto, que así como constituiría una vulneración al principio de igualdad el liquidar la seguridad social, pensión y prestaciones sociales de los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores con base en un salario inferior y no con base en el salario real de estos funcionarios, así mismo, constituye una vulneración del principio de primacía de la realidad y de igualdad el que la liquidación de los impuestos que deben pagar estos funcionarios  no se realice con base en el salario real sino con base en un salario inferior y ficticio. En el primer caso el afectado sería el funcionario público, en el segundo caso el afectado es el Estado, la administración pública y la sociedad.

A continuación, la Corte pasará a estudiar más detalladamente lo relativo al principio de igualdad y equidad en materia tributaria a fin de poder determinar más detalladamente si existe vulneración de estos principios con la derogatoria de la norma de equivalencia en materia tributaria que establecía el artículo 33 del Estatuto Tributario derogado.

2. Principios de igualdad y equidad en materia tributaria

El artículo 363 de la Constitución Nacional establece que “[e]l sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad” y que “[l]as leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad”. Para la Corte el principio de equidad está estrechamente vinculado con el de igualdad tributaria, y la no retroactividad de la las leyes tributarias se encaminan a proteger las situaciones jurídicas consolidadas de los contribuyentes. La Corte pasa a estudiar estos principios.

2.1 En relación con el contenido y alcance del principio de igualdad en materia tributaria, la jurisprudencia constitucional ha establecido, en primer lugar, una regla general de igualdad, que implica en principio la obligación de todos los colombianos y trabajadores de tributar de conformidad con su situación patrimonial y su ingreso salarial. Este principio general de igualdad incluye también y como parte del mismo principio, un principio de diferencia, el cual implica un tratamiento tributario diferencial de conformidad con la situación económica de las personas o las características socio-económicas del grupo social sobre el cual recaiga dicha regulación tributaria.

Respecto del principio general de igualdad en materia tributaria, la Corte ha sido clara al establecer que este implica en principio el deber constitucional de todos los ciudadanos y trabajadores colombianos de tributar en igualdad de condiciones, de conformidad con el artículo 95-9 de la Constitución Nacional. Así en sentencia C-572/03 M.P: Jaime Araújo Rentería, esta Corte estableció el principio general del tributo o el deber constitucional de contribuir, el cual establece la obligatoriedad de todas las personas, por el hecho de su pertenencia a una determinada sociedad, de contribuir con los gastos e inversiones públicas.

A este respecto la Corte expuso: 

2.1.  El deber constitucional de contribuir

Desde los tiempos de Adam Smith se ha hablado de unos principios rectores de la tributación, entre los cuales cabe destacar el de la obligatoriedad, conforme al cual todas las personas, por el simple hecho de participar en la vida social, tienen el deber moral de pagar los tributos que se causen a su cargo.  Es decir, para el desarrollo de las tareas públicas el Estado debe acopiar ingentes recursos económicos que encuentran una buena respuesta en la tributación, razón por la cual, en principio todos los individuos de la sociedad política están llamados a servir financieramente las cargas públicas en forma proporcional a su capacidad económica, lo que de suyo encuentra justificación en la reciprocidad que debe presidir las relaciones entre el Gobierno y la comunidad.  Pues, según lo enseña la historia, el individuo aislado arrastra consigo un fardo de necesidades que tienden a dominarlo y anularlo en tanto ser humano;  contra lo cual obra de manera constructiva la sociedad política, que en cuanto tal le proporciona a las personas oportunidades y condiciones de existencia propicias a su crecimiento material y espiritual.  Haciéndose patente la presencia activa del individuo en cuanto integrante de la sociedad a la que presta su concurso y de la cual obtiene bases para su desarrollo;  por su parte, la sociedad sólo puede existir a condición de que los individuos la hagan posible, como en un juego dialéctico en el que tanto el ser individual como el ser social se benefician mutuamente.  Siendo esto así, cada individuo, en la medida del beneficio que percibe o de la capacidad económica que lo sustenta, debe acudir al llamado del Tesoro Público proveyéndolo con sus recursos a prorrata de lo que la ley disponga.

En esta dimensión deóntica la Constitución Política establece en su artículo 95-9, como uno de los deberes de la persona y del ciudadano:

“Contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad”.

Es decir, siendo Colombia un Estado Social de Derecho, la persona, en tanto fundamento y fin último del Estado, aparece cobijada por un cúmulo de derechos y deberes que impulsan sus pasos en provecho propio y del de los demás.  De suerte tal que la vida en sociedad debe entenderse reconociendo los deberes como extremo indefectible de los derechos[9], y no como carga que pueda echarse injustificadamente sobre los hombros de los demás, con la subsiguiente inequidad que ello puede acarrear contra unos y a favor de otros.  En este sentido, la regla constitucional enseña que todas las personas deben tributar con arreglo al beneficio que perciban o a su capacidad económica, no siendo dable reclamar la materialización de los derechos con prescindencia de los deberes y obligaciones que aparejan correlativamente.  Por donde, el peso deóntico de la Constitución les concierne a todos los habitantes del país.”[10]

De otro lado, como parte del principio de igualdad en materia tributaria, se encuentra el principio de diferencia en esta materia, el cual complementa, concretiza y hace efectivo el principio de igualdad a partir de tener en cuenta la diferencia tanto de las personas como de los grupos o sectores sociales a los cuales se encuentra dirigida la imposición tributaria. La Corte encuentra en este punto de especial relevancia la aplicación del principio que informa al Estado Social de Derecho, según el cual, este debe proteger de manera especial, a aquellas personas que por sus condiciones económicas o sociales, se encuentren en circunstancias de debilidad manifiesta, lo cual debe tener efectos directos en materia tributaria. Así mismo, dentro de los mecanismos mediante los cuales el Estado estable un tratamiento diferencial respecto de la obligación general de tributar, se encuentra la exención tributaria, que constituye una excepción a este principio general.

A este respecto la Corte ha sostenido:

2.2.  La exención tributaria, naturaleza y fines

Con especial referencia hacia los principios de la generalidad y equidad del tributo, que comparten los artículos 95-9, 363 y 13 de la Constitución, se levanta la figura de la exención en tanto privilegio a favor de algunos, o en cuanto medio de promoción de la igualdad a favor de otros.  Imponiéndose en cada hipótesis la necesidad de que el legislador apoye los contenidos normativos de la exención en motivos y objetivos constitucionales que guarden armonía con los necesarios parámetros de racionalidad, utilidad y proporcionalidad.  De manera tal que, en cualquier evento, la exención debe ensamblarse constitucionalmente en una relación de medio a fin que sea compatible con la primacía del interés general sobre el particular.  De lo cual se sigue lógicamente que, la exención tributaria, en cuanto ruptura del deber general de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado, debe estar plenamente justificada.  Una posición en contrario resulta lesiva de los postulados superiores que rigen el tributo, y por tanto, de la esencia misma del Estado Social de Derecho.

La Corporación se ha referido en múltiples oportunidades a la naturaleza y fines de la exención tributaria, tal como puede apreciarse en el siguiente texto, que dice:

“Cierto es también que para el diseño, establecimiento, administración, manejo y utilización de la exención el Congreso debe atenerse a los postulados constitucionales que informan la esfera tributaria desde sus diferentes ángulos, a saber:  1)  principios del derecho tributario;  2)  iniciativa legislativa para establecer exenciones del orden nacional;  3)  autonomía territorial en materia fiscal;  4)  protección y límites en relación con los tributos territoriales;  5)  igualdad frente a las cargas públicas.  Y claro, atendiendo siempre a la consonancia que reclaman los derechos fundamentales, las políticas económicas, fiscales, sociales y ambientales, los planes de desarrollo y la ejecución presupuestal histórica que en lo pertinente guarde relevancia”.[11]” [12] (subrayado fuera de texto)

De lo anterior encuentra la Corte importante resaltar que las exenciones tributarias determinadas por el legislador deben cumplir con unos fines constitucionales legítimos entre los cuales se encuentra nuevamente la igualdad frente a las cargas públicas, lo cual tiene relevancia directa en el presente caso, por cuanto la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario lo que busca no es vulnerar la igualdad sino por el contrario restablecerla, en este caso concreto, la igualdad frente a la carga tributaria del impuesto de renta que deben asumir los trabajadores en general y los funcionarios públicos en este caso en especial. Por lo tanto y teniendo en cuenta tanto el principio general de tributación, como el principio de diferencia en materia tributaria, de conformidad con las condiciones establecidas para que proceda de manera constitucional una exención tributaria, no encuentra la Corte razón alguna para afirmar que en la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario establecida por la ley 1111 de 2006 exista vulneración alguna al principio de igualdad.

Por el contrario, no sólo no encuentra esta Sala vulneración alguna al principio de igualdad por la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario, sino que lo que evidencia es un restablecimiento del principio general de igualdad en materia tributaria, por cuanto se trata del desmonte de una norma que lo que establecía era un privilegio o una exención en materia de tributos, a través de una equivalencia ficticia entre los salarios efectivamente devengados por los funcionarios consulares y diplomáticos en el exterior con los salarios de los cargos en la planta interna del Ministerio de Relaciones Exteriores.

Por consiguiente, encuentra la Corte que esta derogatoria no vulnera el principio de igualdad, por cuanto en primer lugar, lo que implica es la abolición de un trato diferencial sin sustento constitucional y el restablecimiento de la igualdad frente al tratamiento tributario general que se aplica al resto de funcionarios públicos. En segundo lugar, encuentra la Corte, que el aparte demandado de la norma derogatoria tampoco vulnera el derecho a la igualdad por cuanto esta derogatoria se aplicará en igualdad de condiciones a todos los funcionarios diplomáticos y consulares del exterior, derogatoria que se encuentra en concordancia con el grupo social sobre el cual recae. Y en tercer lugar, en criterio de la Sala tampoco vulnera el derecho a la igualdad, por cuanto los destinatarios de la norma derogada no están dentro del grupo personas que por sus condiciones económicas o sociales, se encuentren en circunstancias de debilidad manifiesta o vulnerabilidad, sino que por el contrario, en virtud de sus cargos y la naturaleza de sus funciones gozan de condiciones laborales y salariales especiales que les permiten asumir la imposición tributaria por parte del Estado, bajo las mismas condiciones en que lo hacen el resto de funcionarios públicos, sin que esto constituya una carga desproporcionada o desmedida.

De otra parte, tampoco encuentra la Corte que esta derogatoria vulnere el derecho a la igualdad, por cuanto si se aplica frente a la norma derogatoria el test de igualdad, se puede apreciar claramente que tanto el fin buscado como el medio adoptado se avienen a la Carta Fundamental. En este sentido, considera la Sala que la medida adoptada con la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario, constituye una medida que responde a un fin constitucional legítimo, como el de la obligación de tributación de todos los ciudadanos y trabajadores colombianos y el de aumentar la recaudación en el tributo, y es una medida adecuada, proporcional y racional.  Es una medida adecuada, por cuanto el medio escogido es adecuado para alcanzar el fin propuesto, esto es, el restablecimiento del principio de igualdad en la tributación; proporcional, por cuanto sólo se exige el tributo de manera proporcional al ingreso real y efectivamente devengado; y es racional, por cuanto el fin buscado y el medio empleado no están constitucionalmente prohibidos, sino por el contrario ordenados por la propia Constitución en su artículo 95-9 CP.

De otra parte, encuentra la Sala también que la medida adoptada con la derogatoria se encuentra encaminada no solo a restablecer la igualdad sino que contribuye a incrementar el recaudo tributario, lo cual no sólo no está prohibido sino que es una facultad que de manera expresa –según lo señalado en el numeral 12 del artículo 150 de la Constitución– le es asignada al Congreso y que se deriva directamente de la obligación de los ciudadanos de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad, de conformidad con lo establecido por el numeral 9 del artículo 95 de la Carta Política. El medio del que se vale el Congreso para tal efecto, radica en desmontar la exención tributaria para los funcionarios del servicio exterior que representaba el artículo 33 del Estatuto Tributario, con miras no sólo a restablecer la igualdad frente a los demás funcionarios públicos sino también a incrementar el monto de lo recaudado mediante el pago del impuesto de renta. Así también, este medio es idóneo para alcanzar dicho fin, por cuanto el desmonte de un beneficio tributario es un medio idóneo para incrementar el recaudo por concepto de impuestos.

Ahora bien, conforme lo expuso esta Corporación con suficiente amplitud en algunos de los fallos citados en el aparte anterior, las normas de equivalencia tanto para cotizar y liquidar los aportes a pensión o prestaciones sociales, como para determinar la base gravable para el impuesto de renta, resulta discriminatoria ya que, de un lado, supone una afectación de los derechos laborales, en cuanto permite que sólo a cierto sector de trabajadores estatales, esto es, los que laboran en el servicio exterior, se les liquiden su pensión y prestaciones sociales, de acuerdo con el salario percibido por otros servidores que reciben sumas inferiores, y no con base en el salario real. Así mismo, en materia tributaria, la norma de equivalencia derogada, representaba un beneficio que no tiene sustento constitucional, por cuanto a unos funcionarios públicos, los del servicio consular y diplomático en el exterior, se les cobra el impuesto de renta con base en una base gravable declarada en moneda legal y a partir de los salarios inferiores devengados en los cargos de la planta interna del Ministerio de Relaciones Exteriores, mientras que el salario real devengado por estos funcionarios en moneda extranjera es mayor, lo cual se traduce en un detrimento de lo recaudado por concepto del impuesto a la renta, y por consiguiente también del  peculio público.

Considera por tanto la Corte que el aparte demandado de la norma derogatoria de dicha equivalencia no es violatoria del principio de igualdad, por cuanto la base gravable para el impuesto de renta para la generalidad de trabajadores de los sectores público y privado es calculada de conformidad con el salario real causado, mientras que el tratamiento recibido por quienes hacen parte del servicio exterior era sustancialmente diferente, sin que existiera una justificación constitucionalmente razonable que amparara tal distinción. Por el contrario, la finalidad perseguida por la norma derogada se perfila como inconstitucional, pues pretende desconocer el salario real como base gravable para determinar el impuesto de renta. Cabe reiterar entonces aquí, que la Corte encuentra que en materia tributaria, como en materia laboral, el criterio aportado por el monto del salario realmente devengado es insoslayable, pues el impuesto de renta debe corresponder a la verdad real de la remuneración efectivamente percibida en concordancia con la dignidad y funciones del cargo desempeñado, como también lo es en materia laboral para efectos de liquidar pensiones y prestaciones sociales.

Por tanto, se insiste en que la derogatoria acusada en vez de vulnerar el principio de igualdad lo que hace es restablecerlo, por cuanto busca darle igual tratamiento a todos los funcionarios públicos del Estado colombiano y dentro del grupo específico al cual está destinada la derogatoria a los funcionarios consulares y diplomáticos que hacen parte de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores, quienes perciben remuneraciones en moneda extranjera, frente a los cuales, por lo demás, no se percibe una condición social de debilidad o vulnerabilidad manifiesta, que amerite un trato diferencial en materia tributaria, sino que por el contrario esta Corte encuentra que se encuentran en una situación laboral que les permite asumir la carga tributaria que se les exige sin que ésta constituya una media desproporcionada o desmedida. Esto es así, ya que el servicio consular y diplomático cuenta con condiciones laborales especiales establecidas por el Decreto 274 de 2000, que les permiten asumir la imposición del impuesto de renta con una base gravable determinada a partir de sus ingresos reales y no ficticios o teóricos.

Por todas las razones expuestas, la Sala evidencia que no existe vulneración alguna del principio de igualdad –art. 13 Superior- en materia tributaria, razón por la cual este cargo no está llamado a prosperar. Pasará la Corte a referirse al principio de equidad en el tributo.

2.2  El principio de igualdad se encuentra complementado con el de equidad –art. 363 CP-, que la jurisprudencia constitucional[13] ha definido aquel criterio mediante el cual se realiza un juicio de ponderación respecto de la distribución de las cargas y de los beneficios o la imposición de gravámenes entre los contribuyentes, de una manera justa y equilibrada, con el fin de evitar que se impongan cargas excesivas o beneficios exagerados. El principio de equidad se encuentra entonces relacionado con la forma como una disposición tributaria afecta a los diferentes obligados o beneficiarios, y ello de conformidad con los valores y principios de orden constitucional. Para lograr una distribución justa, el legislador debe por tanto que tener en cuenta la situación específica en que se encuentran los contribuyentes y su capacidad de pago.

A partir del criterio general de equidad se derivan los criterios de equidad vertical y horizontal, el primero de los cuales hace referencia a que los contribuyentes que se hallen bajo una misma situación fáctica, deben contribuir de manera equivalente, y se encuentra directamente asociado al principio de progresividad en materia tributaria, en cuanto aquellos que perciben mayor renta terminan progresivamente obligados a un mayor pago; y el segundo, a que el mayor peso en cuanto al deber de contribuir debe recaer sobre aquellos que tienen más capacidad económica.

Con respecto al principio de equidad en el tributo esta Corporación estableció[14]:

Como ya ha sido determinado de manera reiterada por esta Corporación, el principio de equidad tributaria se desenvuelve como derecho a la igualdad dentro del campo fiscal, en íntima correspondencia con el principio de la generalidad del tributo que de suyo constituye basamento del derecho a la igualdad frente a las cargas públicas[15]. Así, la equidad tributaria es un criterio con base en el cual se pondera la distribución de las cargas y de los beneficios o la imposición de gravámenes entre los contribuyentes para evitar que haya cargas excesivas o beneficios  exagerados[16]. De manera tal, que a partir de la materialidad económica del hecho en cuestión pueda el operador del derecho asentar la información dentro de un marco jurídico preciso y secuencial que le permita identificar la clase (sic) de hecho imponible que se da, la particular condición que asume el sujeto pasivo de cara a su correspondiente extremo activo y al desdoblamiento de la prestación en cuanto (sic) dar, hacer o no hacer, los eventuales beneficios fiscales que puedan militar a favor del sujeto pasivo, la periodicidad fiscal del tributo en términos de causación, el régimen tarifario aplicable, la liquidación, y por contera, la forma y plazo para el pago de la exacción determinada (sic)[17].

Por ello, el sentido de la igualdad en sede fiscal debe reconocerse tanto desde el punto de vista de la regla general que compele al ciudadano a tributar, como desde la óptica de las excepciones que con riguroso y estricto acento establece algunos beneficios asociados a determinados hechos económicos[18].

Por su parte, en cuanto al principio de progresividad, ha considerado la Corte de manera reiterada, que se deduce del principio de equidad vertical y hace referencia al reparto de la carga tributaria entre los diferentes obligados a su pago, según la capacidad contributiva de que disponen, y permite otorgar un tratamiento diferencial en relación con los contribuyentes de mayor renta, de manera que progresivamente terminan aportando más ingresos al Estado por la mayor tributación a que están obligados[19].       

Entonces, si bien hay una concurrencia entre los principios de progresividad y equidad –en la medida en que ambos se refieren a la distribución de las cargas que impone el sistema tributario y los beneficios que éste genera- una diferencia importante entre ellos consiste en que el principio de equidad es un criterio mas amplio e indeterminado de ponderación, relativo a la forma como una disposición tributaria afecta a los diferentes obligados o beneficiarios a la luz de ciertos valores constitucionales, mientras que el principio de progresividad mide cómo una carga o un beneficio tributario modifica la situación económica de un grupo de personas en comparación con los demás[20].”

De acuerdo con la jurisprudencia constitucional relativa al principio de equidad en materia tributaria, encuentra la Corte que la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario se encuentra conforme con el principio de equidad en el tributo –art. 363 CN-, por cuanto se restablece la imposición de la tributación con base en el salario realmente devengado por el servicio consular y diplomático en el exterior, en igualdad de condiciones con el resto de funcionarios, lo cual representa, en este caso concreto una mayor obligación de tributación en virtud del mayor salario devengado por estos funcionarios, lo cual encuentra la Corte que no riñe con el principio de equidad sino que por el contrario lo materializa, ya que el principio de equidad exige proporcionalidad entre lo realmente percibido en renta y lo tributado, lo cual se traduce en que aquellos que registren mayores ingresos y tengan mayor capacidad de pago se encuentran obligados a una mayor tributación.

Con fundamento en todo lo anterior, encuentra la Corte, que en cuanto el artículo 33 derogado en el aparte “el artículo 33” del artículo 78 de la Ley 1111 de 2006 buscaba establecer una base gravable supuesta o ficticia para calcular el impuesto de renta que debían pagar los funcionarios del servicio exterior, base gravable que no correspondía al salario real que debe aplicarse para la tributación de conformidad con las reglas generales en esta materia, y que por tanto constituía un beneficio y un trato diferencial que no cumplía con un fin constitucional legítimo; el desmonte de este privilegio en materia tributaria para los funcionarios del servicio consular y diplomático del Ministerio de Relaciones Exteriores, no solo no es violatoria de los principios de igualdad y equidad en materia tributaria sino que por el contrario cumple con una función constitucional legítima al establecer que los funcionarios consulares y diplomáticos, en igualdad de condiciones al resto de los funcionarios del Ministerio de Relaciones Exteriores y al resto de funcionarios públicos del Estado colombiano y para efectos de liquidar el impuesto sobre la renta de estos funcionarios diplomáticos y consulares del exterior, se determine la base gravable cuantificando el salario o remuneración real percibido en el exterior.

De conformidad con lo expuesto, esta Corte coincide por tanto con el concepto del Ministerio Público, así como del Ministerio de Hacienda y Crédito Público y la Dirección de Impuestos Nacionales DIAN, en el sentido de que la derogatoria que establece el artículo 78 de la ley 1111 del 2006 del artículo 33 del Estatuto Tributario que establecía el beneficio tributario estudiado en este caso, no vulnera los principios de igualdad ni de equidad tributaria, sino que por el contrario los restablece.

3.  Los derechos adquiridos de los trabajadores

Finalmente y con relación al tema de los derechos adquiridos, es claro para la Corte que la Constitución Nacional consagra la protección de los derechos adquiridos en materia civil en su artículo 58 Superior, y que de acuerdo con la jurisprudencia constitucional[21] en el derecho público las situaciones jurídicas consolidadas también son objeto de protección. En este orden de ideas, la Constitución garantiza los derechos adquiridos, concepto que hace relación a situaciones jurídicas consolidadas frente a las cuales no puede existir una afectación por medio de leyes o normatividad posterior[22]. En este sentido, el concepto de derechos adquiridos se relaciona directamente con el principio de irretroactividad de la ley, por cuanto, como esta Corte lo ha establecido, en principio una norma posterior no puede desconocer situaciones jurídicas consolidadas durante la vigencia de una regulación anterior, pero en cambio la ley puede modificar discrecionalmente las meras probabilidades o esperanzas que se tienen de obtener algún día un derecho.

En materia tributaria, el concepto de derechos adquiridos está intrínsecamente vinculado con la garantía de protección de situaciones jurídicas consolidadas, lo cual a su vez está relacionado con el principio de irretroactividad de la ley, según el cual los efectos retroactivos de las leyes en materia tributaria no pueden afectar situaciones ya reconocidas y cuyos efectos se hayan dado bajo una legislación anterior, por lo cual este principio prohíbe en materia de tributos que una ley tenga efectos con anterioridad a su vigencia, salvo que se trate de una disposición más favorable para el contribuyente. En este sentido es que el artículo 363 de la Constitución Nacional establece que las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad.

Para que existan derechos adquiridos en materia tributaria deben existir por tanto situaciones jurídicas consolidadas, las cuales no pueden ser afectas o desmejoradas por la normatividad posterior, en detrimento de los intereses de los contribuyentes.[23] El reconocimiento de los derechos adquiridos en materia tributaria exige por tanto que las leyes en esta materia rijan hacia el futuro, esto es, que una ley tributaria posterior no pueda desconocer ni afectar situaciones jurídicas ya reconocidas de los funcionarios públicos, lo cual no obstante no impide que el legislador en este campo pueda modificar, crear o derogar impuestos o exenciones tributarias o que deba mantener beneficios fiscales de manera permanente, por cuanto hacia el futuro una ley puede modificar las normas tributarias sin que ello implique afectación de derechos adquiridos.

En este caso es claro para la Corte que la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario no afecta situaciones jurídicas consolidadas de los funcionarios consulares y diplomáticos, por cuanto esta medida empezó a regir desde su expedición hacia el futuro y no contemplaba efecto retroactivo alguno. En efecto, la Corte evidencia que la misma demandante cuestiona no que la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario tenga efectos retroactivos rigiendo hacia el pasado, sino que cuestiona la modificación o el desmonte mismo de este beneficio tributario, en el sentido que rige hacia futuro.

En este sentido, encuentra la Corte que lo que realmente se está cuestionando, no es la vulneración de los derechos adquiridos, por cuanto no existe en este caso, sino la potestad legislativa misma que la Constitución ha concedido al legislador para regular la materia tributaria.  Respecto de este punto, la Corte se permite reiterar su jurisprudencia en el sentido que el legislador goza de amplias facultades de regulación en materia tributaria, pudiendo crear, modificar o derogar impuestos o  cargas tributarias, así como beneficios o exenciones en materia de impuestos, siempre y cuando actúe dentro de los límites impuestos por los valores, principios y derechos fundamentales consagrados por la Constitución Política.[24]

Como consecuencia de lo anterior, es claro para la Corte que respecto de los salarios devengados por los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores, esto es, por los funcionarios consulares y diplomáticos en el exterior cuya remuneración se dio en moneda extranjera, antes de la entrada en vigencia de la ley 1111 de 2006, no se les está aplicando la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario, sino que esta derogación rige hacia el futuro. Como se evidencia entonces, la ley 1111 de 2006 tiene aplicación hacia el futuro, y la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario, tiene efectos hacia el futuro para la determinación de la base gravable para el impuesto de renta con base en los salarios realmente devengados por el servicio consular y diplomático a partir de la entrada en vigencia de la modificación al Estatuto Tributario consagrada en la ley 1111 de 2006.

Por consiguiente, para la Corte el cargo por violación al artículo 58 de la Carta Política tampoco tiene fundamento constitucional alguno, ni se vulnera tampoco el artículo 363 de la Constitución Política, por cuanto no se configura en este caso la existencia de un derecho adquirido en relación al beneficio tributario derogado, ni se están afectando situaciones jurídicas consolidadas en cuanto no se afecta retroactivamente los salarios ya percibidos por los funcionarios consulares y diplomáticos, sino que la medida rige hacia el futuro afectando los salarios reales devengados a partir de la entrada en vigencia de la ley 1111 de 2006, y por cuanto tampoco se produce una desmejora salarial para los funcionarios respectivos.

4. Caso concreto

Con fundamento en las consideraciones expuestas en la parte motiva y considerativa de la presente sentencia de constitucionalidad, la Corte constitucional concluye que los cargos de fondo alegados por la demandante por violación del principio de igualdad y equidad en materia tributaria, así como por violación de los derechos adquiridos de los trabajadores del servicio consular y diplomático en el exterior, en contra de la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario contenida en el artículo 78 de la ley 1111 de 2006 no deben prosperar por las siguientes razones:

4.1 En primer lugar, la Corte reitera su jurisprudencia en relación con la prevalencia del principio de primacía de la realidad sobre la ficción –art. 53 CN- y el principio de igualdad –art. 13 CP-, de manera que así como la jurisprudencia reiteradamente les ha reconocido a los funcionarios consulares y diplomáticos en el exterior el que para efectos de la cotización y liquidación de las prestaciones sociales se les tiene que tener en cuenta el salario realmente devengado y no un salario ficticio equivalente de acuerdo con la planta interna del Ministerio de Relaciones Exteriores, en ese mismo sentido reconoce la Corte en esta oportunidad, que es constitucional el que para efectos tributarios y de conformidad con el principio de primacía de la realidad y de igualdad, se determine la base gravable para el impuesto de renta que están obligados a pagar los funcionarios del servicio exterior, se tiene que tener en cuenta también el salario real y no el salario equivalente a los cargos en la planta interna del Ministerio de Relaciones Exteriores.

Por tanto, no evidencia la Corte inconstitucionalidad en la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario que establecía dicha equivalencia y beneficio tributario. Por el contrario, encuentra la Corte que por la derogatoria del beneficio tributario se dirige al restablecimiento del principio de realidad y de la igualdad de los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores frente a los demás trabajadores estatales y del sector privado que deben pagar impuesto de renta de conformidad con lo realmente devengado.

2. En segundo lugar, no existe para la Corte vulneración del principio de igualdad –art. 13 CN- por cuanto la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario implica el desmonte de un privilegio tributario y trato discriminatorio en esta materia, la cual no atiende un fin o una justificación constitucional legítima, ni el trato diferencial obedece a la especial situación de vulneración o debilidad manifiesta que amerite una exoneración o un trato especial o menos gravoso en materia tributaria para estos funcionarios. Encuentra así mismo la Sala que la medida de la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario cumple con los requisitos del test de igualdad.

3. Tampoco existe para la Corte una vulneración del principio de equidad –art. 363 CN-, puesto que la norma derogatoria no impone ni una carga excesiva ni concede un beneficio exagerado en materia de impuestos, sino que se trata más bien de desmontar un beneficio concedido en materia de impuesto a la renta, que no encuentra un fundamento constitucional y que puede ser derogado por el legislador por cuanto no vulnera ningún valor, principio, ni derecho fundamental alguno, sino que se trata de restablecer la igualdad de condiciones tributarias entre los funcionarios públicos, máxime cuando se trata de funcionarios que por sus especiales condiciones laborales gozan de la capacidad económica necesaria para responder y asumir ante la carga tributaria impuesta por el Estado.

4. No encuentra tampoco la Corte que la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario, contenida en el artículo 78 de la ley 1111 de 2006, afecte los derechos adquiridos –art. 58 CN- de los funcionarios de la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores, por cuanto esta derogatoria no afecta situaciones jurídicas consolidadas de los funcionarios consulares y diplomáticos y empezó a regir hacia el futuro, a partir de su entrada en vigencia, y sólo se aplica, a efectos de calcular el impuesto a la renta, en relación con los salarios realmente devengados con posterioridad a la entrada en vigencia de la ley en cuestión. Por tanto, no observa la Sala tampoco que haya lugar a vulneración alguna de ningún derecho adquirido en materia laboral para los funcionarios consulares y diplomáticos.

En este sentido, la derogatoria del artículo 33 del Estatuto Tributario no se aplica con retroactividad, de conformidad con lo exigido por el artículo 363 de la Constitución Política.

5. En concordancia con lo anterior, esta Sala se permite resaltar que en este caso no existe un problema de derecho adquirido sino uno de vigencia de la ley en el tiempo. Por lo tanto, la Corte recalca que la ley 1111 de 2006 produce efectos jurídicos hacia el futuro, es decir, a partir del momento de su entrada en vigencia. Esto significa, de un lado, que a los nuevos funcionarios vinculados a la planta externa del Ministerio de Relaciones Exteriores como funcionarios consulares y diplomáticos con posterioridad a la entrada en vigencia de la ley 1111 de 2006, se les aplica lo dispuesto por esta ley en materia tributaria. De otro lado, en relación con los antiguos funcionarios consulares y diplomáticos, a los cuales se les venía cobrando el impuesto a la renta con base en el salario hipotético, se les debe aplicar la normatividad anterior hasta el momento de la entrada en vigencia de la ley 1111 de 2006, momento a partir del cual se les tiene que aplicar esta nueva normatividad en materia de impuesto a la renta, es decir, tienen que empezar a tributar con base en el salario real. En otros términos: para los funcionarios que ya se encontraban vinculados al momento de entrada en vigencia de la ley 1111 de 2006, esta ley se les aplica hacia el futuro, sin efectos retroactivos.

6. Por consiguiente, en cuanto el aparte demando “el artículo 33” contenido en el artículo 78 de la ley 1111 de 2006 ha sido encontrada constitucional tanto por los vicios de forma como por los vicios de fondo alegados en la presente demanda de constitucionalidad, esta Sala declarará la exequibilidad del aparte acusado.

VII. DECISIÓN

En mérito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,

RESUELVE:

1. Declarar EXEQUIBLE el aparte “el artículo 33” contenido en el artículo 78 de la Ley 1111 de 2006.

Notifíquese, comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional, cúmplase y archívese el expediente.

RODRIGO ESCOBAR GIL

Presidente

AUSENTE EN COMISIÓN

JAIME ARAÚJO RENTERÍA

Magistrado

 
MANUEL JOSE CEPEDA ESPINOSA

Magistrado

IMPEDIMENTO ACEPTADO

JAIME CORDOBA TRIVIÑO

Magistrado

 
MAURICIO GONZÁLEZ CUERVO

Magistrado

IMPEDIMENTO ACEPTADO

MARCO GERARDO MONROY CABRA

Magistrado

NILSON PINILLA PINILLA

Magistrado

HUMBERTO ANTONIO SIERRA PORTO

Magistrado

CLARA INÉS VARGAS HERNÁNDEZ

Magistrada

MARTHA VICTORIA SÁCHICA DE MONCALEANO

Secretaria General