Se precisa la realización del ingreso, deudas, autorretención, hecho generador y base gravable de IVA. Oficio1227 (907153) DIAN de 2022

DIAN resuelve una serie de inquietudes que permiten aclarar la realización del ingreso y aspectos relacionados

OFICIO Nº 1227(907153)

27-09-2022

DIAN

Subdirección de Normativa y Doctrina

100208192-1227

Bogotá, D.C.

De conformidad con el artículo 56 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas generales que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario formula unos interrogantes relacionados con el “contrato de garantía financiera”, los cuales se atenderán cada uno a su turno, siendo pertinente señalar que dicho contrato es definido en el Anexo Técnico del Decreto 938 de 2021 -por el cual se modifica el marco técnico de las NIF para el Grupo 1- como aquel que “requiere que el emisor efectúe pagos específicos para reembolsar al tenedor la pérdida en la que incurre cuando un deudor específico incumpla su obligación de pago a su vencimiento, de acuerdo con las condiciones, originales o modificadas, de un instrumento de deuda”.

1. “En caso que el emisor del contrato de garantía financiera esté obligado a llevar contabilidad ¿para este tipo de contrato es aplicable la regla general del inciso primero del artículo 28 del Estatuto Tributario? o ¿es aplicable alguna de las excepciones dispuestas en el citado artículo?”

En el caso de los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, por regla general, “los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable” (subrayado fuera de texto), de conformidad con el artículo 28 del Estatuto Tributario.

Sin embargo, ante lo consultado, es de precisar que no es función de esta Subdirección determinar el momento en el que habrá de efectuarse el reconocimiento fiscal del ingreso en aquellos casos en los que se presenta una diferencia con el devengo contable, ya que ello exige -en algunas situaciones- pronunciarse sobre los marcos técnicos normativos contables vigentes en Colombia, lo cual desborda su competencia.

Aunado a ello, el reconocimiento fiscal del ingreso puede depender de circunstancias que varían de caso a caso, razón por la cual será labor del peticionario dar aplicación a las reglas previstas en el artículo 28 ibídem en su situación particular.

2. “Para efectos de la declaración de renta del emisor del contrato de garantía financiera ¿el pasivo por el contrato de garantía financiera tiene reconocimiento fiscal?”

Para efectos fiscales y, acorde con el artículo 283 del Estatuto Tributario, las deudas “se entienden como un pasivo que corresponde a una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla la entidad espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos” (subrayado fuera de texto).

Teniendo en cuenta la antepuesta definición, deberá determinar el peticionario si existe lugar al reconocimiento fiscal de un pasivo por parte del emisor en el contrato de garantía financiera celebrado en el caso concreto, observando adicionalmente los artículos 284 a 287 ibídem.

3. “En la información exógena del año gravable respectivo ¿a quién se debe reportar en el formato 1009 (saldos de cuentas por pagar), a los deudores o al tenedor o no se debe reportar?”

Este interrogante se remitirá por competencia a la Subdirección de Análisis de Riesgo y Programas de la Dirección de Gestión Estratégica y de Analítica de esta Entidad, para que se pronuncie en lo de su competencia.

4. “Para efectos de la autorretención en la fuente de que trata el Decreto 2201 de 2016 ¿la base es solo el cobro por gestión o la totalidad de los cobros realizados a los deudores? ¿cuál es el momento de su causación: el momento del cobro o cuando se entienda realizado el ingreso?”

El artículo 1.2.6.7. del Decreto 1625 de 2016 señala que la base para calcular la autorretención de que trata el artículo 1.2.6.6. ibídem es la que se determine atendiendo las normas vigentes para calcular la retención del impuesto sobre la renta y complementario; sin perjuicio de las reglas especiales consagradas en esta misma disposición, de las cuales se destacan las previstas en los numerales 3 y 5:

“3. En el caso de las entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia, la base de esta autorretención a título de impuesto sobre la renta y complementario estará constituida por la totalidad de los pagos o abonos en cuenta que sean susceptibles de constituir ingresos gravables. La tarifa aplicable será la prevista en el artículo 1.2.6.8 del presente decreto.

(…)

5. En el caso de las compañías de seguros de vida, las compañías de seguros generales y las sociedades de capitalización, la base de esta autorretención a título de impuesto sobre la renta será el monto de las primas devengadas, los rendimientos financieros, las comisiones por reaseguro y coaseguro y los salvamentos. Esta autorretención se aplicará teniendo en cuenta las previsiones del inciso 5° del artículo 48 de la Constitución Política”. (Subrayado fuera de texto)

Es de advertir que, de conformidad con el artículo 369 del Estatuto Tributario, norma a la que remite el citado artículo 1.2.6.7., ciertos pagos no están sujetos a retención en la fuente:

“1. Los pagos o abonos en cuenta que se efectúen a:

a) Los no contribuyentes no declarantes, a que se refiere el artículo 22;

b) Las entidades no contribuyentes declarantes, a que hace referencia el artículo 23.

(…)

2. Los pagos o abonos en cuenta que por disposiciones especiales sean exentos en cabeza del beneficiario.

(…)”

De otra parte, como fuera indicado en el Concepto 020295 de julio 8 de 1991, “la retención en la fuente debe efectuarse en el momento del pago o del abono en cuenta, el hecho que ocurra primero” (subrayado fuera de texto).

A partir de lo expuesto, el peticionario deberá evaluar, en el caso particular, el momento y la base para el cálculo para llevar a cabo la autorretención prevista en el artículo 1.2.6.6. del Decreto 1625 de 2016.

5. “Si el emisor del contrato de garantía financiera ostenta la calidad de autorretenedor de conformidad con el parágrafo 1° del artículo 368 del E.T. ¿la base de la autorretención es solo el cobro por gestión o la totalidad de los cobros realizados a los deudores? ¿cuál es el momento de su causación: el momento del cobro o cuando se entienda realizado el ingreso? ¿Cuál sería la tarifa para el componente gestión y cuál para el componente cobertura?”

Por favor tener en cuenta lo señalado en el punto anterior.

6. “¿Constituye hecho generador del impuesto sobre las ventas la suscripción de un contrato de garantía financiera?”

Toda prestación de servicios en el territorio nacional constituye hecho generador del IVA, de conformidad con el literal c) del artículo 420 del Estatuto Tributario, salvo aquellos expresamente se encuentren excluidos del mismo.

Examinados los artículos 427 y 476 ibídem, no se encuentra -en principio- que la garantía financiera se encuentre excluida del impuesto en comento.

7. “De ser afirmativa la respuesta a la pregunta anterior ¿cuál sería la base gravable de impuesto sobre las ventas: el valor total del contrato de garantía o sólo el cobro por la gestión del contrato?”

Acorde con el artículo 447 del Estatuto Tributario, por regla general la base gravable en la prestación de servicios es “el valor total de la operación, sea que esta se realice de contado o a crédito, incluyendo entre otros los gastos directos de financiación ordinaria, extraordinaria, o moratoria, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás erogaciones complementarias, aunque se facturen o convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición” (subrayado fuera de texto).

8. “¿Debe el emisor facturar la suscripción del contrato de garantía financiera y en ese caso se debería facturar el valor total del contrato o sólo el cobro por la gestión y el IVA que aplique de acuerdo con las respuestas a las inquietudes anteriores? de ser afirmativa la respuesta ¿cuál es el momento en que se debe facturar: en el momento de realizar el cobro a los deudores, o en el momento del reconocimiento de los ingresos conforme a la NIIF 15?”

Se sugiere consultar los siguientes apartes del Concepto Unificado 0106 de agosto 19 de 2022 sobre obligación de facturar y sistema de factura electrónica, del cual se anexa copia:

• 1.1.1. “Naturaleza jurídica de la obligación de facturar - ¿Cuáles operaciones se deben facturar?”

• 1.1.16. “Obligación de facturar por parte del intermediario de seguros”

• 1.1.18. “Obligación de facturar respecto a las pólizas de seguros expedidas antes del 12 de septiembre de 2020”

• 3.1.6. “Expedición y entrega de la factura electrónica de venta”.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”-“Doctrina”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

NICOLÁS BERNAL ABELLA

Subdirector de Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales