CONSULTA (TEXTUAL)

“(…)

Escribo en calidad  de Contador Público que está en proceso de asumir  en contrato  de prestación de servicios (sic), la contabilidad de una PYME, en donde, a la fecha y en orden natural, ya se encuentra elaborado  el cierre contable  del año 2022 y se ha generado toda la información  financiera de parte del Contador saliente.

En el proceso de recepción de la información  me he encontrado  con un par de hechos que me llaman la atención y que, uno de ellos puede afectar  la Utilidad fiscal y por ende el Impuesto de Renta, y el otro caso podría considerarse  como  una compensación  de saldos  o sobrestimación de activos y pasivos, según se mire.

  1. a) CONTABILIZACION IMPUESTO DE RENTA

La situación que encuentro es que el Contador saliente, AL CIERRE DEL AÑO 2022 ha realizado el proceso de determinación del Impuesto de Renta 2022, pero en su proceso de reconocimiento contable  (insisto, en el cierre del año 2022) ha procedido a registrar el correspondiente Gasto por Impuesto de Renta, ha liquidado  o Acreditado las cuentas  de Retenciones practicadas a la Empresa, ha calculado  el posible Anticipo de Impuesto de Renta 2023 y ha generado la cuenta de Impuesto de Renta por Pagar.

La consulta se centra en conocer el concepto sobre si ese registro es adecuado al cierre de la vigencia o el mismo debe realizarse solamente afectando  la cuenta de Gastos por Impuesto de Renta con Crédito a una cuenta de Provisión Impuesto de Renta, dejando “vivas” todas las cuentas Activas de retención, las cuales se acreditan en el momento en que se presente la Declaración de Renta ante la DIAN.

En la forma  descrita que procede el Contador saliente, podríamos interpretar como una compensación de saldos  al reducir  en la  misma  proporción  los Activos (Retenciones en la  fuente practicadas a la Empresa) como  Pasivos (por la disminución  de la Provisión del Impuesto  de Renta)?  O al dejar para

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hacerlo   en  la  vigencia  2023  al  presentar   la  Dec  de  Renta,  podríamos   interpretarlo  como   una Sobreestimación de Activos y Pasivos?

  1. b) IVA DESCONTABLE

La empresa  en comento tiene  Ingresos Gravados, Exentos y Excluidos, en donde el mayor porcentaje son Exentos y Excluidos, sin embargo  el Contador saliente ha registrado todo el IVA que le han cobrado a la empresa  como IVA Descontable  y al final  del período gravable  es bastante común  que le resulte mayor valor de Impuesto Descontable que Impuesto Recaudado, realiza el cálculo de la proporcionalidad y el valor que NO ES DESCONTABLE lo registra como Impuestos Asumidos, haciendo que al cierre de año y al momento de determinar el Impuesto de Renta, ese valor se trate como un Gasto No Deducible.

La consulta se centra en solicitar su concepto  si el procedimiento utilizado  es el adecuado  o, por el contrario, ese Impuesto No descontable  se deba y pueda ser tratado como un Mayor valor del costo o gasto, y como tal, sea considerado dentro de los Costos y Gastos Fiscales”.

CONSIDERACIONES  Y CONCEPTO

El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de Organismo Orientador técnico- científico de la profesión  y Normalizador  de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento  de  la  Información,  conforme  a  las  normas  legales  vigentes,  especialmente  por  lo dispuesto en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009, y en sus Decretos Reglamentarios, procede a dar respuesta a la consulta anterior de manera general, pues no se pretende resolver casos particulares, en los siguientes términos:

Cómo se indicó antes, las orientaciones  son de carácter  general y abstracta, por cuanto al CTCP no le es  posible  conocer   todos  los  hechos  y  circunstancias   que  rodean  el  reconocimiento,  medición, presentación y revelación de un hecho económico.

Respecto del impuesto  sobre  la renta  y complementarios, la Sección 29 de la NIIF para las PYMES establecen  los requisitos  para su reconocimiento y medición. De acuerdo con lo anterior, cada vez que la entidad  presente estados financieros  de propósito general intermedios o de fin de periodo  deberá estimar  el importe del impuesto sobre la renta y complementarios (impuesto  corriente)  considerando las normas contables y fiscales, para la depuración  fiscal que determine la base gravable del impuesto en dicho periodo. Ver párrafos 29.4 a 29.6 de la NIIF para las PYMES, los cuales, para su facilidad, citamos a continuación:

“Sección 29 Impuesto a las Ganancias

(…)

Reconocimiento y medición de impuestos corrientes

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29.4 Una entidad reconocerá un pasivo por impuestos corrientes por el impuesto a pagar por las ganancias fiscales del  periodo  actual y los periodos  anteriores. Si el importe pagado, correspondiente al  periodo corriente y a  los  anteriores, excede  el  importe por  pagar  de  esos  periodos, la  entidad reconocerá  el excedente como un activo por impuestos corriente.

29.5 Una entidad reconocerá un activo por impuestos corriente por los beneficios de una pérdida fiscal que pueda ser aplicada  para recuperar el impuesto pagado en un periodo anterior.

29.6 Una entidad medirá un pasivo (o activo) por impuestos corrientes a los importes que se esperen pagar (o recuperar)  usando  las tasas impositivas y la legislación  que haya sido aprobada,  o cuyo proceso  de aprobación  esté prácticamente terminado, en la fecha de presentación. Una entidad considerará las tasas impositivas y las leyes fiscales cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado cuando los pasos restantes requeridos  por el proceso de aprobación  no hayan afectado históricamente al resultado ni sea probable  que lo hagan. Los párrafos  29.32 a 29.33 proporcionan  una guía adicional de medición.

(…)”

Sin perjuicio  de que para la contabilización de los impuestos corrientes  se utilicen cuentas separadas del activo o del pasivo, y de que se realicen las revelaciones en las notas a los estados financieros  que sean pertinentes, para propósitos  de presentación  de estados  financieros  de propósito general, los activos y pasivos por impuestos  corrientes  se presentarán  por su importe neto,  si y solo si la entidad tiene el derecho exigible legalmente, de compensar  los importes y puede demostrarse sin esfuerzo o costo  desproporcionado que tenga planes  de liquidarlos  en términos netos o de realizar el activo  y liquidar el pasivo simultáneamente (Ver NIIF Pymes 29.37).

“Compensación

29.37 Una entidad compensará  los activos por impuestos corrientes y los pasivos por impuestos corrientes, o los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos diferidos, si y solo si tiene el derecho, exigible legalmente, de compensar  los importes y puede demostrar sin esfuerzo o costo desproporcionado que  tenga  planes   de  liquidarlos   en  términos  netos  o  de  realizar   el  activo  y  liquidar   el  pasivo simultáneamente.”

Al momento de presentarse el pasivo (activo) por impuesto de renta, debe presentarse de manera neta, de tal manera  que el saldo a pagar refleje  la diferencia  entre  el impuesto a cargo y las retenciones practicadas. En el mismo  sentido, si existe un saldo a favor para la entidad, el activo por impuesto  de renta  deberá reflejar  el saldo a favor de la entidad considerando  el impuesto  a cargo liquidado  y las retenciones  del periodo, incluyendo  el saldo a favor de periodos anteriores, si existiere.

Este Consejo ya se manifestó  sobre este particular en el concepto 2023-0041 con fecha de radicación 31-01-2023, y en el cual se manifestó lo siguiente:

El reconocimiento de los impuestos se encuentra incluido  en los marcos  de información financiera en la NIC 12 para el Grupo 1  quienes adoptaron NIIF plenas y en la sección 29 para las compañías  del grupo 2 quienes adoptaron las NIIF para Pymes, en los dos, se establecen los criterios relacionados  con el importe de activos y pasivos relacionados  con estas partidas.

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En relación  a su consulta, este Consejo se ha pronunciado  en relación  al reconocimiento de impuestos, indicando:

No Concepto Descripción
2022–0478 “Los registros contables mensuales de una entidad es un proceso técnico que se debe

llevar a cabo sobre las operaciones  del ente económico;  finalizado cada periodo de tiempo se sumariza  para  reflejar en el ejercicio contable respectivo lo más  preciso posible,  todas  las  partidas  que  hacen  parte de  un  estado financiero a  un  corte determinado incluyendo las provisiones fiscales para establecer la utilidad o pérdida del ejercicio como resultado del mismo.”
Del 15-12-2022
2020–0884 “¿Cuándo debe efectuarse el registro contable relacionado  con el impuesto sobre la
Del 20-10-2020 renta y el impuesto de industria y comercio?
 

Respecto del impuesto sobre la renta y complementarios, la NIC 12 y la sección 29 de la NIIF para las PYMES establecen los requisitos para su reconocimiento y medición. De acuerdo con lo anterior, cada vez que la entidad presente estados financieros de propósito general  intermedios  o  de  fin de  periodo  deberá  estimar el  importe del impuesto sobre  la  renta y complementarios (impuesto corriente) considerando  las normas contables y fiscales, para la depuración fiscal que determine la base gravable del impuesto en dicho periodo (ver párrafos 29.4 a 29.6 de la NIIF para las PYMES). Lo anterior podría  no ser aplicable  en la información financiera elaborada  únicamente para uso interno, o que se dirigen a usuarios específicos, dicha información financiera no es de propósito general. Respecto del impuesto de industria y comercio la CINIIF 21 establece criterios para el reconocimiento de impuestos diferentes al de la renta, como ocurre con el impuesto de industria y comercio. En este caso el importe del impuesto por impuesto de industria y comercio  se reconoce  cuando  ocurre  el suceso que da origen a la obligación  (CINIIF 21.8) el cual corresponden  al mismo periodo en el cual la entidad reconoce ingresos que resultan gravados con dicho impuesto en el municipio o distrito correspondiente según la legislación que rige la materia.
 

¿En diciembre del año gravable o en el año en que se determina el impuesto como tal o sea en el año que se hace las declaraciones?
 

Como  se  mencionó   anteriormente,  cada   vez  que  la  entidad  presente  estados financieros de propósito general  intermedios o de fin de ejercicio  deberá  medir  el impuesto sobre la renta a pagar  considerando  la depuración  fiscal que determine la base   gravable   del   impuesto  en  dicho   periodo.  Sin  perjuicio   de   que   para   la contabilización de los impuestos corrientes se utilicen cuentas separadas  del activo o del pasivo, y de que se realicen  las revelaciones  en las notas que sean pertinentes,

 

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No Concepto Descripción
cuando  se presenten estados  financieros de propósito general, los activos y pasivos

por  impuestos corrientes se presentarán por  su importe neto, si y solo  si tiene el derecho, exigible  legalmente de compensar  los  importes y puede  demostrarse sin esfuerzo o costo desproporcionado que tenga planes de liquidarlos  en términos netos o de realizar el activo y liquidar el pasivo simultáneamente (Ver NIIF Pymes 29.37 y NIC

12.71).
 

Al momento de presentarse el pasivo (activos) por impuesto de renta o de impuesto de industria y comercio, debe presentarse de manera neta, de tal manera que el saldo a pagar  refleje la diferencia entre el impuesto a cargo y las retenciones practicadas. En el mismo sentido, si existe un saldo a favor para la entidad, el activo por impuesto de renta deberá  reflejar el saldo  a favor de la entidad considerando  el impuesto a cargo liquidado  y las retenciones del periodo, incluyendo el saldo a favor de periodos anteriores, si existiere.”
2018–168 “un  anticipo se registra cuando él ha sido pagado (…)  el reconocimiento se realiza
Del 5 de abril de 2018 cuando:
•    Causación   del   hecho   económico   cuando   se  cumplen   los   criterios   de reconocimiento y la entidad no realiza el pago

•    Causación   del   hecho   económico   cuando   se  cumplen   los   criterios   de reconocimiento y la entidad realiza el pago” Negrita fuera de texto.

 

En síntesis, el reconocimiento de los anticipos de impuestos deben ser registrados en el año donde  se determinan y no al momento del pago; recordando  que la contabilidad se causa por base de acumulación (devengo)1  y no cuando  sea recibido  o pagado  el efectivo o su equivalente al monto de estos importes. Obsérvese que una cosa es la causación y registro del importe del impuesto que se estima con base en las normas legales a pagar por el período que se finaliza, y otra el anticipo que se calcula, también conforme a la normativa vigente, para la preparación y presentación del impuesto respectivo al período futuro.”

En cuanto a la inquietud referente al IVA descontable, este Consejo no es competente para pronunciarse sobre este particular, razón por la cual invitamos  al peticionario  a elevar su consulta  a la Dirección de Impuestos  y Aduanas Nacionales – DIAN.

1 Base contable de acumulación (devengo): “numeral 27 Una entidad elaborará sus estados financieros, excepto en lo relacionado con la información sobre flujos de efectivo, utilizando la base contable de acumulación (o devengo). Numeral 28 – Cuando se utiliza la base contable de acumulación (devengo), una entidad reconocerá partidas como activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos (los elementos de los estados financieros), cuando éstas satisfagan las definiciones y los criterios de reconocimiento previstos para tales elementos en el Marco Conceptual” – Ver Anexo 2 DUR 2420 de 2015.

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En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada  por el consultante y los efectos  de este concepto son los previstos  por el artículo 28 de la Ley 1437 de 2011, modificado por el artículo 1 de la Ley 1755 de 2015.