El Patrimonio autónomo relacionado con actividades empresariales, se configura como un vehículo para la administración de los bienes fideicomitidos.
CONSULTA (TEXTUAL)
“(…) Comedidamente solicitamos de su apoyo respecto a lo siguiente:
Se trata de una operación de crédito sindicado donde los acreedores exigen a la compañía (Fideicomitente) entregar cartera en garantía y constituir un patrimonio autónomo que se encargará tanto de recaudar los pagos de los clientes (cartera), como de pagar los costos de transacción y la obligación del crédito sindicado garantizando el cumplimiento a los acreedores. De otra parte, la administración de la cartera debe continuar en cabeza de la compañía (Fideicomitente) y dentro de su propio software, con generación de reportes periódicos al Patrimonio Autónomo.
Las inquietudes a resolver son:
1. ¿Como se debe reconocer contablemente la operación?
2. ¿Qué estados financieros (combinados/consolidados) debe presentar el Fideicomitente?”
CONSIDERACIONES Y CONCEPTO
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de Organismo Orientador técnico-científico de la profesión y Normalizador de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información, conforme a las normas legales vigentes, especialmente por lo dispuesto en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009, y en sus Decretos Reglamentarios, procede a dar respuesta a la consulta anterior de manera general, pues no se pretende resolver casos particulares, en los siguientes términos:
En orden a los planteamientos e inquietudes del consultante, nos permitimos señalar:
1. ¿Como se debe reconocer contablemente la operación?
Mediante el concepto 2018-02671 que emitió el CTCP con relación al “Registro de bienes entregados en fiducia”, se dio respuesta manifestando lo siguiente:
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1 https://www.ctcp.gov.co/CMSPages/GetFile.aspx?guid=f8c0fcf6-89cb-4f95-9180-d1885bae46f2
“(…) El Patrimonio autónomo relacionado con actividades empresariales, se configura como un vehículo para la administración de los bienes fideicomitidos, en el marco de un negocio fiduciario mercantil, para garantizar las obligaciones contraídas en desarrollo de la finalidad de la fiducia.
(…) los patrimonios autónomos no son personas jurídicas como tampoco naturales, estos corresponden con negocios fiduciarios conformados por bienes para cumplir un fin2.
Lo expuesto hasta ahora y teniendo en cuenta las características del negocio fiduciario mercantil en el marco del cual se constituye el patrimonio autónomo, dan cuenta que este último es un vehículo a través del cual el(los) fideicomitente(s) entrega(n) recursos para su administración en función del desarrollo de una actividad, como puede ser la construcción de un activo, la entrega en garantía a terceros, la administración de recursos financieros, la realización de actividades inmobiliarias, entre otras, sin embargo, en esencia la operación es desarrollada a través del patrimonio autónomo por parte de unos fideicomitentes o beneficiarios (según se especifique contractualmente) y estos asumen los riesgos asociados a la actividad desarrollada.
Ahora, teniendo en cuenta que la Circular Básica Jurídica (CE 029 de 2014) clasifica los negocios fiduciarios en fiducia de inversión, fiducia inmobiliaria, fiducia de administración, fiducia en garantía y fiducia con recursos del sistema de seguridad social y otros relacionados, para efectos de la consulta solamente se tendrán en cuentas las fiducias en garantía.
Un mayor detalle sobre el tema de la fiducia puede encontrarse en la parte II, Título II, Capítulo 1 Disposiciones aplicables a los negocios fiduciarios, de la circular básica jurídica, emitida por la Superintendencia financiera de Colombia, la cual puede obtener en el sitio web: https://www.superfinanciera.gov.co/publicacion/circular-basica-juridica-c-e-029-14-10083443 (Consulta realizada el 11 de mayo de 2018).
Análisis del tratamiento bajo NIIF en los contratos de fiducia en garantía
Una fiducia (fideicomiso) en garantía es un “negocio en virtud del cual una persona transfiere de manera irrevocable la propiedad de uno o varios bienes a título de fiducia mercantil, o los entrega en encargo fiduciario irrevocable a una entidad fiduciaria, para garantizar con ellos y/o con su producto, el cumplimiento de ciertas obligaciones a su cargo y a favor de terceros, designando como beneficiario al acreedor de éstas, quien puede solicitar a la entidad fiduciaria la realización o venta de los bienes fideicomitidos para que con su producto se pague el valor de la obligación o el saldo insoluto de ella, de acuerdo con las instrucciones previstas en el contrato3”.
Teniendo en cuenta lo anterior, en un contrato de fiducia en garantía, la entidad transfiere la propiedad legal del activo al patrimonio autónomo, en el cual existe un beneficiario (entidad financiera o prestamista) el cual tendría derecho sobre los activos únicamente cuando exista incumplimiento de los pagos contractualmente pactados.
Si la entidad transfiere el activo al patrimonio autónomo en calidad de fiducia en garantía, debe revisarse si se han cumplido los criterios para dar de baja el activo, para lo anterior debe observarse los criterios establecidos en la NIIF correspondiente o en la sección aplicable de acuerdo con la NIIF para las PYMES, los cuales normalmente ocurren cuando se ha realizado su disposición o cuando no se esperen obtener beneficios económicos futuros por su uso o disposición; la fecha de la transacción se establecerá aplicando los criterios establecidos para el reconocimiento de un ingreso de actividades ordinarias4, aunque se presenta en el estado de resultados como una ganancia por venta de activos no corrientes5. (…)
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2 Tomado del concepto 2013010362-001 del 18 de marzo de 2013 emitido por la Superintendencia Financiera de Colombia.
3 Sub numeral 2.9, numeral 2 del capítulo primero, título V, de la Circular Básica Jurídica expedida por la Superintendencia Financiera de Colombia.
4 La sección 23 de la NIIF para las PYMES y la NIIF 15, establecen los criterios de reconocimiento que deben cumplirse para reconocer un ingreso de actividades ordinarias.
5 Párrafos 4.31 del marco conceptual y párrafos 2.25 y 17.28 de la NIIF para las PYMES
Análisis del tratamiento bajo NIIF de las comisiones cobradas por una fiducia en los contratos de fiducia en garantía.
Las comisiones y demás costos pagados a la fiduciaria se tratarían de la siguiente manera:
• Si las comisiones, avalúos, gastos notariales y gastos de registro provenientes del traspaso de la propiedad al patrimonio autónomo, para servir como garantía para obtener financiación con una entidad financiera u otro prestamista, cumplen la definición de costos de transacción6 establecidas en la Sección 11 de la NIIF para las PYMES (Grupo 2) o la NIIF 9 (Grupo 1), entonces deberán reconocerse como un menor valor del pasivo financiero medido al costo amortizado (ver párrafos 11.13 de la NIIF para las PYMES (Grupo 2) o párrafo 5.1.1 de la NIIF 9 (Grupo 1)).
• Las comisiones, y pagos originados por mantener la garantía vigente, y que no correspondan con la definición de pagos incrementales7, se deberán reconocer como un gasto del periodo”. Subrayados fuera del texto.
2. ¿Qué estados financieros (combinados/consolidados) debe presentar el Fideicomitente?
Teniendo en consideración que esta inquietud se realiza con base en la pregunta anterior, es pertinente señalar que ni la fiducia en garantía ni el patrimonio autónomo cambian por su realización, la denominación de los estados financieros que deba presentar la compañía (fideicomitente) objeto de la consulta a estados financieros combinados o consolidados.
Para propósitos de presentación, deberán efectuarse las revelaciones necesarias, particularmente en las notas a los estados financieros, para indicar que la titularidad legal de los elementos del contrato (cartera) ha sido transferida a un vehículo separado que sirve como instrumento para otorgar garantías sobre préstamos concedidos a la entidad.
En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los efectos de este concepto son los previstos por el artículo 28 de la Ley 1437 de 2011, modificado por el artículo 1 de la Ley 1755 de 2015.
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6 Un costo de transacción corresponde a los costos incrementales directamente atribuibles a la compra, emisión, venta o disposición por otra vía de un activo o pasivo financiero. Un costo incremental es aquel que se habría evitado si la entidad no hubiese adquirido, emitido o dispuesto del instrumento financiero. Los costos de transacción incluyen honorarios y comisiones pagadas a los agentes (incluidos los empleados que actúen como agentes de venta, si dichos costos son incrementales), asesores, comisionistas e intermediarios; tasas establecidas por las agencias reguladoras y bolsas de valores, así como impuestos por transferencia y otros derechos. Las comisiones dentro de los costos de transacción incluyen aquellas que forman una parte integrante de una participación que se genera con el instrumento financiero resultante (por ejemplo, la negociación de los términos del instrumento, y la preparación y el proceso de los documentos).
7 Ibid.
