Proceso contable de los criptoactivos . Oficio 115-072999 de 2021

Me refiero a su escrito radicado con el número y la fecha de la referencia, consulta que fue remitida a la Oficina Asesora Jurídica de esta Entidad, quien a su vez realiza el traslado de los interrogantes concernientes al tratamiento contable y tributario al grupo de Análisis y Regulación contable en atención a su competencia, para ser atendido de acuerdo al siguiente planteamiento:

“(…) Voy a crear una sociedad por acciones simplificadas llamada inversiones TECNOLÓGICAS JFT, en la ciudad de Bogotá, como un trader de criptomonedas.

Voy a dedicarme al comercio virtual de operar con criptomonedas para obtener un beneficio económico, es decir comprar y vender criptomonedas como por ejemplo BITCOIN y obtener una utilidad por ello. (…)”
“(…) cual sería el proceso tributario y contable en esas inversiones en criptoactivos (…)”

Aunque es sabido, es oportuno reiterar que, en atención a la consulta realizada, la Superintendencia de Sociedades con fundamento en los artículos 14 y 28 de la Ley 1437 de 2011, sustituidos por el artículo 1º de la Ley 1755 de 2015, emite conceptos de carácter general y abstracto sobre las materias a su cargo, que no se dirigen a resolver situaciones de orden particular ni constituyen asesoría encaminada a solucionar controversias.

En este contexto, se explica que las respuestas en instancia consultiva no son vinculantes ni comprometen la responsabilidad de la entidad, como tampoco pueden condicionar el ejercicio de sus competencias administrativas o jurisdiccionales en un caso concreto.

Adicionalmente, debe precisarse que ésta dependencia carece de competencia en función consultiva para resolver un caso concreto de competencia de las dependencias misionales de esta Superintendencia.

Con el alcance indicado, éste Despacho procede a dar respuesta a las inquietudes planteadas:

Respecto al tratamiento contable de los criptoactivos, es preciso indicar que el International Accounting Standards Board – IASB consideró que los requerimientos para el reconocimiento de criptomonedas están contenidos en las normas actualmente vigentes, lo cual dejó consignado en la siguiente decisión de agenda emitida en junio de 2019:

“E1 IFRIC® Update—junio de 2019, Decisión de Agenda, “Tenencia de Criptomonedas” El Comité analizó la forma que se aplican las Normas NIIF a la tenencia de criptomonedas. El Comité destacó que existe un rango de  criptoactivos. A efectos de su análisis, el Comité consideró un subconjunto de criptoactivos con todas las características siguientes a las que esta decisión de agenda hace referencia como una “criptomoneda”:

a. Una moneda digital o virtual registrada en un mayor distribuido que utiliza criptografía para su seguridad.
b. No está emitida por una autoridad jurisdiccional u otra parte.
c. No da lugar a un contrato entre el tenedor y un tercero.

Naturaleza de una criptomoneda
El párrafo 8 de la NIC 38 Activos Intangibles define un activo intangible como “un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física”.

El párrafo 12 de la NIC 38 señala que un activo es identificable si es separable o surge de derechos legales o contractuales. Un activo es separable si “es susceptible de ser separado o escindido de la entidad y vendido, transferido, dado en explotación, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con el contrato, activo identificable o pasivo con los que guarde relación”.

El párrafo 16 de la NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera señala que “la característica esencial de una partida no monetaria es la ausencia de un derecho a recibir (o una obligación de entregar) una cantidad fija o determinable de unidades monetarias.

El Comité observó que la tenencia de criptomonedas cumple la definición de un activo intangible de la NIC 38 sobre la base de que (a) puede ser separado del tenedor y vendido o transferido de forma individual; y (b) no otorga al tenedor un derecho a recibir un número fijo o determinable de unidades monetarias.

¿Qué Norma NIIF se aplica a la tenencia de criptomonedas?
El Comité concluyó que la NIC 2 Inventarios “se aplica a las criptomonedas cuando se mantienen para la venta en el curso ordinario del negocio. Si la NIC 2 no es aplicable, una entidad aplicará la NIC 38 a la tenencia de criptomonedas.

Para llegar a su conclusión, el Comité consideró los siguientes aspectos.

Activo intangible
La NIC 38 se aplica a la contabilización de todos los activos intangibles excepto a:
a. los que estén dentro del alcance de otra Norma;
b. los activos financieros definidos en la NIC 32 Instrumentos Financieros:
Presentación;
c. el reconocimiento y medición de activos para exploración y evaluación; y
d. los desembolsos relacionados con el desarrollo y extracción de minerales, petróleo, gas natural y recursos no renovables similares.

Inventarios
La NIC 2 se aplica a los inventarios de activos intangibles. El párrafo 6 de esa Norma define inventarios como activos:
a. poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación;
b. en proceso de producción con vistas a esa venta; o
c. en forma de materiales o suministros que serán consumidos en el proceso de producción o en la prestación de servicios.

El Comité observó que una entidad puede mantener criptomonedas para la venta en el curso ordinario del negocio. En esa circunstancia, la tenencia de criptomonedas es inventario para la entidad y, en consecuencia, se aplicará la NIC 2 a esa tenencia.

El Comité también observó que una entidad puede actuar como intermediaria que comercia con criptomonedas. En esa circunstancia, la entidad considerará los requerimientos del párrafo 3(b) de la NIC 2 para los intermediarios que comercian con materias primas cotizadas que miden sus inventarios a valor razonable menos costos de venta.

El párrafo 5 de la NIC 2 señala que los intermediarios son aquellos que compran o venden materias primas cotizadas por cuenta propia, o bien por cuenta de terceros.

Los inventarios a que se ha hecho referencia en el apartado (b) del párrafo 3 se adquieren, principalmente, con el propósito de venderlos en un futuro próximo, y generar ganancias procedentes de las fluctuaciones en el precio, o de un margen de comercialización.

Información a revelar
Además de la información a revelar distinta de la requerida por las Normas NIIF, se requiere que una entidad revele cualquier información adicional que sea relevante para la comprensión de sus estados financieros (párrafo 112 de la NIC 1 Presentación de Estados Financieros). En concreto, el Comité destacó los requerimientos siguientes de información a revelar en el contexto de las tenencias de criptomonedas:

a. Una entidad proporcionará la información a revelar requerida por (i) los párrafos 36 a 39 de la NIC 2 para criptomonedas mantenidas para la venta en el curso ordinario del negocio; y (ii) por los párrafos 118 a 128 de la NIC 38 para las tenencias de criptomonedas a las que se aplica la NIC 38.
b. Si una entidad mide las tenencias de criptomonedas a valor razonable, los párrafos 91 a 99 de la NIIF 13 Mediciones del Valor Razonable especifican los requerimientos de información a revelar aplicables.
c. Al aplicar el párrafo 122 de la NIC 1, una entidad revelará los juicios que su gerencia ha realizado con respecto a su contabilización de las tenencias de criptomonedas si forman parte de los juicios que tuvieron el efecto más significativo sobre los importes reconocidos en los estados financieros.
d. El párrafo 21 de la NIC 10 Hechos Ocurridos después del Periodo sobre el que se Informa requiere que una entidad revele los detalles de los sucesos materiales o que tienen importancia relativa que no requieren ajuste, incluyendo información sobre la naturaleza del suceso y una estimación de su efecto financiero (o una declaración de que esta estimación no puede realizarse).

Por ejemplo, una entidad que mantiene criptomonedas consideraría si los cambios en el valor razonable de dichas tenencias de criptomonedas después del periodo sobre el que se informa son de tal trascendencia que no revelar esa información podría influir en las decisiones económicas que realizan los usuarios de los estados financieros basadas en éstos”.

Por su parte, en lo que tiene que ver con el tema fiscal derivado de los Criptoactivos, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN ha conceptuado que se trata de bienes inmateriales, en los siguientes términos:1
“(…)
Desde el punto de vista patrimonial en tanto esas monedas corresponden a bienes inmateriales, susceptibles de ser valorados, forman parte del patrimonio y pueden conducir a la obtención de una renta (presuntiva). Acorde con lo expuesto, se puede concluir que las monedas virtuales no son dinero para efectos legales. No obstante, en el contexto de la actividad de minería, en tanto se perciben a cambio de servicios y/o comisiones, corresponden a ingresos y, en todo caso, a bienes susceptibles de ser valorados y generar una renta para quien las obtiene como de formar parte de su patrimonio y surtir efectos en materia tributaria. (…)”.2 Ahora bien, para este despacho resulta necesario realizar las advertencias relacionadas con la inversión en criptoactivos, que de manera general se encuentran relacionadas en el Oficio 100-237890 del 14 de diciembre de 2020:

“(…) Sin perjuicio de lo anterior, se realizan las siguientes advertencias generales sobre los Criptoactivos:
-Los Criptoactivos no son considerados moneda de curso legal.
-Los Criptoactivos no cuentan con el respaldo o la participación de los bancos centrales.
-Las transacciones con Criptoactivos son de alto riesgo, por lo tanto, la volatilidad e imprevisibilidad del precio de los distintos Criptoactivos pueden resultar en ganancias o pérdidas significativas, parciales o totales, en cualquier periodo de tiempo determinado.
-El valor de los Criptoactivos depende de la oferta y la demanda en el mercado de cada tipo de criptoactivo, el cual no se encuentra regulado.
-Existe la posibilidad de fraudes o fallas en su emisión y transferencia.
-Los Criptoactivos pueden ser utilizados como instrumentos para el Lavado de Activos, la Financiación del Terrorismo LA/FT y otras actividades delictivas, ante lo cual los administradores de las compañías que participen en su mercado deben desplegar: i) la máxima debida diligencia en el conocimiento de los extremos de la operación (incluidos asociados, empleados, clientes, contratistas y proveedores, y sus beneficiarios finales), en lo atinente a la prevención de LA/FT y, ii) la diligencia que un buen hombre de negocios tendría en cuenta para evitar que a través de su administrada, se presente el fenómeno de lavado de activos o se capten ilegalmente dineros del público o se genere algún otro daño al interés público o particular.
-Quienes realizan operaciones con Criptoactivos deciden de manera responsable, consciente y autónoma, por su propia cuenta y riesgo, asumir las posibles pérdidas que pudieran derivarse de este tipo de transacciones.
-Las funciones de supervisión estatal ejercidas por las autoridades sobre las sociedades, no implican certificación o garantía sobre las transacciones, la inexistencia o control de los riesgos inherentes a este tipo de operaciones y/o el control estatal de las actividades que desarrollen las sociedades o personas con Criptoactivos.
-En la medida que los Criptoactivos: i) No son moneda, en tanto la única unidad monetaria y de cuenta que constituye medio de pago de curso legal con poder liberatorio ilimitado, es el peso emitido por el Banco de la República (billetes y monedas), ii) no son dinero para efectos legales, iii) no son una divisa, iv) no son efectivo ni equivalente a efectivo, v) no existe obligación alguna para recibirlos como medio de pago, vi) no son activos financieros y, vii) no son un valor en los términos de la Ley 964 de 2005; las emisiones de Criptoactivos podrían constituir conductas de captación ilegal de dineros del público, conforme se establece en el artículo 316 del Código Penal, el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero y el Decreto Ley 4334 de 2008, al igual que cualquier operación sobre los mismos que pretenda un intercambio de bienes, servicios o rendimientos sin explicación financiera razonable o la garantía de los rendimientos o beneficios prometidos.
-Los administradores deberán verificar que en las operaciones con Criptoactivos no se esté cometiendo, participando o beneficiando de alguna de las conductas identificadas como de captación ilegal de recursos del público, previstas en el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero y en el Decreto Ley 4334 de 2008. (…) En estos términos, se da respuesta a la consulta planteada en su comunicación

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