A partir del cual y bajo que norma las operaciones cambiarias quedaron sometidas al Gravamen a los Movimientos Financieros

Oficio N° 054350

17 de julio de 2007

Ref: Consulta radicada bajo el No. 47899 el 31/05/2007

En cuanto al momento a partir del cual y bajo que norma las operaciones cambiarias quedaron sometidas al Gravamen a los Movimientos Financieros, este despacho se pronunció mediante Oficio No. 106592 del 21 de diciembre de 2006, donde se precisó:

(...) el artículo 871 del Estatuto Tributario, al definir el hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros, en ninguno de sus apartes señala que las transacciones financieras a que allí se alude, sean aquellas ejecutadas únicamente por las entidades pertenecientes al sistema financiero.

Manifiesta el parágrafo del artículo 871 del Estatuto Tributario:

Para los efectos del presente artículo se entiende por transacción financiera toda disposición de recursos provenientes de cuentas corrientes, de ahorro, o de depósito que implique entre otros: retiro en efectivo mediante cheque, talonario, tarjetas débito, cajero electrónico, puntos de pago, notas débito o a través de cualquier otra modalidad, así como los movimientos contables en los que se configure el pago de obligaciones o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título, incluidos los realizados sobre, carteras colectivas y títulos, o la disposición de recursos a través de contratos o convenios de recaudo a que se refiere este artículo. Esto incluye los débitos efectuados sobre los depósitos acreditados como "saldos positivos de tarjetas de crédito" y las operaciones mediante las cuales los establecimientos de crédito cancelan el importe de los depósitos a término mediante el abono en cuenta. (Subrayado fuera de texto)

Adicionalmente a lo anterior, resulta notorio como el conjunto de normas que regulan los sujetos pasivos y agentes de retención del tributo se refieren siempre a operaciones efectuadas con entidades vigiladas por la hoy Superintendencia Financiera de Colombia, sin que en ningún momento se indique que las operaciones deban ser realizadas exclusivamente en entidades que conforman el sistema financiero.

Así, el artículo 875 del Estatuto Tributario indica:

Serán sujetos pasivos del gravamen a los movimientos financieros los usuarios y clientes de las entidades vigiladas por las superintendencias Bancaria, de Valores o de Economía Solidaria; así como las entidades vigiladas por estas mismas superintendencias, incluido el Banco de la República. (Subrayado fuera de texto)

De igual manera, el artículo 876 ibídem, establece:

Actuaran como agentes retenedores y serán responsables por el recaudo y el pago del GMF, el Banco de la República y las demás entidades vigiladas por la Superintendencia Bancaria, de Valores o de Economía Solidaria en las cuales se encuentre la respectiva cuenta corriente, de ahorros (...) o donde se realice el traslado o la disposición de recursos de que trata el artículo 871. (Subrayado fuera de texto)

Los apartes transcritos fueron introducidos por la ley 788 de 2002, norma que amplió el hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros.

Estas modificaciones, y adiciones efectuadas a los artículos 871. 875 y 876 del Estatuto Tributario, complementan de manera armónica los elementos que configuran el hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros, refiriéndose cada una de ellas a operaciones realizadas en las entidades vigiladas por la hoy Superintendencia Financiera de Colombia y no a operaciones de competencia exclusiva de entidades que pertenezcan al sistema financiero.

De igual manera debe destacarse que el legislador, al definir el hecho generador del gravamen, no lo limita a la disposición de recursos depositados en las entidades pertenecientes al sector financiero, sino que indica que es hecho generador, entre otros, el movimiento contable en el que se configure el pago de obligaciones o el traslado de recursos en las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera.

Atendiendo al principio de legalidad del tributo según el cual los elementos que conforman los diferentes factores de los impuestos deben estar expresa y directamente señalados por el legislador (artículo 338 de la Constitución Política), para efectos de determinar el hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros no resulta procedente incluir definiciones o elementos ajenos a los determinados por el propio legislador.

Por lo anteriormente expuesto aquellas operaciones cambiarlas realizadas a través de entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera que impliquen el pago de obligaciones, el traslado o disposición de recursos, causan el Gravamen a los Movimientos Financieros.

Respecto a su segundo interrogante, el artículo 3° del Decreto 449 de 2003 se limitó a reglamentar la Ley 788 de 2002, tal como lo ha sostenido este despacho en anteriores oportunidades, entre ellas en los Oficios No. 031513 de 2007 y No. 013627, en donde además se analizó el tema de la causación del Gravamen a los Movimientos Financieros en las operaciones cambiarias, los cuales le transcribo a continuación. Oficio No. 031513 de 2007:

Debe recordarse que la Ley 788 de 2002 amplió el hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros contenido en el artículo 871 del Estatuto Tributario, norma reglamentada por el artículo 3 del Decreto 449 de 2003 (…)

De otra parte es importante precisar, que el parágrafo 2 adicionado al artículo 871 del Estatuto Tributario por el artículo 40 de la Ley 1111 de 2006, conserva en esencia el contenido del inciso quinto 5 del artículo 3 del Decreto 449 de 2003, respecto del pago en efectivo de las operaciones cambiarias de giro de divisas.

Oficio No. 013627 de 2007:

(…) consulta acerca de la disposición de recursos depositados en el Banco de la República por parte de un intermediario del mercado cambiarlo en relación con el inciso quinto del artículo 3° del Decreto Reglamentario 449 de 2003, así como la disposición de estos recursos con el fin de realizar operaciones de compra de divisas.

Para el caso, indica que los códigos de operación de las transacciones en la cuenta del Banco de la República corresponden a los números 136 "operaciones de compraventa de divisas con entidades no intermediarias del mercado cambiario" y 450 "entrega de efectivo moneda nacional”

De conformidad con el inciso primero del artículo 3° del Decreto Reglamentario 449 de 2003 los movimientos contables y de otro género para la realización de cualquier pago o transferencia causa el GMF, a no ser que dicho movimiento esté originado eh la disposición de recursos en cuentas de depósito. Manifiesta el referido articulo:

Los débitos que se efectúen a cuentas contables y de otro género para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero por parte de los agentes retenedores del impuesto, causa el gravamen a los movimientos financieros (GMF), salvó cuando el movimiento contable se origine en la disposición de recursos de cuentas corrientes, de ahorros o de depósito, caso en el cual se considerará una sola operación (subrayado fuera de texto)

Así, cuando se dispone de recursos en cuentas corrientes, de ahorro o de depósito para el pago en efectivo por la compraventa de divisas, esta corresponde a una sola operación y el Gravamen se causa cuando se disponga de los recursos en tales cuentas.

Situación diferente es la reglamentada por el inciso Y del mismo artículo 3° del Decreto Reglamentario 449 de 2003 que se refiere específicamente al giro de divisas, operación para la cual, además del movimiento contable que puede generar el traslado de recursos, existe una canalización de los mismos entre entidades financieras e intermediarios del mercado cambiarlo. Esta circunstancia justifica la necesidad de identificar la cuenta en la entidad financiera mediante la cual los intermediarios cambiarlos canalizan los recursos por considerarse como una sola operación.

Es pertinente precisar que tanto la compra de divisas entre entidades no intermediarias del mercado cambiario así como el giro de divisas son operaciones que no son exentas del gravamen a los movimientos financieros.

En el caso de operaciones exentas como la compraventa de divisas efectuadas a través de cuentas de depósito del Banco de la República o de cuentas corrientes, realizadas entre intermediarios del mercado cambiario vigilados por la Superintendencia Financiera, las entidades respectivas deben identificar las cuentas en las cuales se manejen de manera exclusiva dichas operaciones exentas, aspecto reglamentado por el inciso segundo del mismo artículo Y del Decreto Reglamentario 449 de 2003 en los siguientes términos:

Para efectos de la aplicación de las exenciones de que trata el artículo 879 del estatuto tributario, también se consideran una sola operación los movimientos contables que se efectúen para registrar la realización de una transacción que sea objeto del beneficio

Ahora bien, en Concepto número 102658 del 6 de diciembre de 2006 este Despacho se pronunció respecto de la causación del Gravamen a los Movimientos Financieros en la compra de divisas en efectivo entre entidades no intermediarias del mercado cambiarlo indicando que "el efectivo con el cual se pagan las divisas no debe provenir de cuentas marcadas ni de otras cuentas bancarias ya que la disposición de recursos de tales cuentas causa el Gravamen a los Movimientos Financieros independientemente de que con posterioridad estos recursos se destinen a la compra de divisas" (subrayado fuera de texto).

En relación con el tercer interrogante, donde al igual que en el primer punto de su escrito, se cuestiona bajo que norma y a partir de que momento las operaciones cambiarías quedaron sometidas al Gravamen a los Movimientos Financieros, se reitera que deberá tener en cuenta la manifestado por este despacho en el Oficio No. 106592 de 2006 arriba transcrito.

Respecto al cuarto y quinto interreognate, en el Oficio No. 031513 de 2007 se dijo:

Debe recordarse que la Ley 788 de 2001 amplió el hecho generador del, Gravamen a los Movimientos Financieros contenido en el artículo 871 del Estatuto Tributario, norma reglamentada por el artículo 3 del Decreto 449 de 2003 y que respecto de la compra venta de divisas fue materia de estudio mediante Oficio No. 013627 del 21 de febrero de 2007 que se remite junto con el presente escrito.

Conforme con la doctrina de este Despacho contenida en el aparte transcrito, así como en el Oficio No. 106592 de 2006, el hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros fue ampliado por la Ley 788 de 2002, norma reglamentada por el Decreto 449 de 2003. Se observa que el artículo 40 de la Ley 1111 de 2006 se limita a reconocer las precisiones que el artículo 3° del Decreto 449 había efectuado respecto del hecho generador del GMF sobre las operaciones cambiarías.

En el Oficio No. 106592 de 2006, se expresó:

Manifiesta el parágrafo del artículo 871 del Estatuto Tributario:

(…)

Es clara la definición del hecho generador contenida en la Ley al indicar, entre otros, que este consiste en los movimientos contables en los que se configure el pago de obligaciones o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título.

La adición del parágrafo 2° al artículo 871 del Estatuto Tributario, limita la causación del GMF en las operaciones cambiarias, al indicar que constituye una sola operación el movimiento contable y el abono en cuenta corriente o de ahorros que se realice en este tipo de operaciones, limitación que en su momento, efectúo el artículo 3º del Decreto Reglamentario 449 de 2003 y que tenía como finalidad evitar que el gravamen se causara repetidamente cuando la operación implicará la canalización de recursos entre entidades financieras e intermediarios del mercado cambiario.

En consecuencia, el artículo 3° del Decreto 449 de 2003 y: el parágrafo 2.del artículo 871 del Estatuto Tributario tienen la función de armonizar las normas generales de causación del GMF a la naturaleza de las operaciones cambiarias. Mediante Oficio No. 013627 del 21 de febrero de 2007 se expresó:

De conformidad con el inciso primero del artículo 3° del Decreto Reglamentario 449 de 2003 los movimientos contables y de otro género para la realización de cualquier pago o transferencia causa el GMF, a no ser que dicho movimiento esté originado en la disposición de recursos en cuentas de depósito (...)

Situación diferente es la reglamentada por el inciso 5° del mismo artículo 3° del Decreto Reglamentario 449 de 2003 que se refiere específicamente al giro de divisas, operación para la cual, además del movimiento contable que puede generar el traslado de recursos, existe una canalización de los mismos entre entidades financieras e intermediarios del mercado cambiario. Esta circunstancia justifica la necesidad de identificar la cuenta en la entidad financiera mediante la cual los intermediarios cambiarlos canalizan los recursos por considerarse como una sola operación.

Conforme con lo expuesto en el Oficio No. 106592 de 2006 arriba transcrito, están sujetas al GMF las operaciones que impliquen la causación de este impuesto en los términos previstos por el legislador, realizadas en las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, sean casas de cambio o intermediarios financieros.

En cuanto a su última pregunta, el parágrafo 2° del artículo 871 del Estatuto Tributario no distingue cuantías para la causación del gravamen a los movimientos financieros.

No obstante, el numeral 19 del artículo 879 del Estatuto Tributario adicionado por el artículo 42 de la Ley 1111 de 2006, estipuló que están exentos del GMF: La disposición de recursos y los débitos contables respecto de las primeras sesenta (60) unidades de valor tributario — UVT mensuales que se generen por el pago de los giros provenientes del exterior, que se canalicen a través de entidades sometidas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera. Por tanto, las previsiones del artículo 871 del Estatuto Tributario deben interpretarse en armonía con el numeral 19 transcrito.

Respecto al "tiempo" de realización de la operación, el mismo parágrafo expresamente manifiesta que el gravamen se causa cuando el pago sea en efectivo, en cheque al que no se le haya puesto la restricción de " para consignar en cuenta corriente o de ahorros del primer beneficiario" o cuando el beneficiario de la operación cambiaría disponga de los recursos mediante, mecanismos tales como débito a cuenta corriente, de ahorros ó contable.

Adicionalmente, respecto del pago en efectivo, este despacho se pronunció mediante Concepto 102658 del 6 de diciembre de 2006, el cual, conforme con lo manifestado en el Oficio No. 031513 de 2007, continuó vigente después de la expedición de la Ley 1111 de 2006.

En cuanto a su comunicación No. UPC — 052 — 2007, la misma se resolvió mediante Oficio No. 035458 del 14 de mayo de 2007, la cual se remite nuevamente junto con el presente escrito.

Atentamente

ISABEL CRISTINA GARCÉS SÁNCHEZ

Jefe División de Normativa y Doctrina Tributaria

Oficina Jurídica