Oficio N° 001758
10-01-2007
DIAN
TEMA IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS
DESCRIPTORES DEDUCCIONES
FUENTES FORMALES CONSTITUCIÓN POLÍTICA, ART. 336
ESTATUTO TRIBUTARIO, ART. 107
LEY 643 DE 2001, ARTS. 8o Y 9o
Damos respuesta a su consulta de la referencia, en la cual pregunta si en la actividad económica de explotación de juegos de azar, los derechos de explotación y los gastos de administración pagados a ETESA son deducibles para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta.
Ante todo, es necesario precisar que la competencia de este Despacho radica en la interpretación general y abstracta de las normas tributarias de carácter nacional, al tenor de lo previsto en el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, en concordancia con el artículo 10° de la Resolución 1618 del 22 de febrero de 2006, sentido en el cual se atiende su consulta.
En desarrollo del artículo 336 de la Constitución Política, el artículo 1o de la Ley 643 de 2001, "Por la cual se fija el régimen propio del monopolio rentístico de juegos de suerte y azar", define dicho monopolio como la facultad exclusiva del Estado para explotar, organizar, administrar, operar, controlar, fiscalizar, regular y vigilar todas las modalidades de juegos de suerte y azar, y para establecer las condiciones en las cuales los particulares pueden operarlos.
La misma Ley, en el artículo 8o, consagra que en aquellos casos en que los juegos de suerte y azar se operen por medio de terceros, mediante contrato de concesión o por autorización, la dependencia o entidad autorizada para la administración del respectivo juego del monopolio rentístico de juegos de suerte y azar, percibirá a título de derechos de explotación, un porcentaje de los ingresos brutos de cada juego. Además, de acuerdo con el artículo 9 ibídem, los terceros deben reconocer a la entidad administradora del monopolio como gastos de administración un porcentaje no superior al uno por ciento (1%) de los derechos de explotación.
Las deducciones, como factor de depuración de la renta, por regla general, están supeditadas al cumplimiento de ciertos requisitos de cuya observancia depende su procedencia. En efecto, prevé la legislación impositiva vigente las condiciones para la aceptación de las deducciones, que se concretan en: los presupuestos esenciales, los requisitos de fondo y de forma. Dentro de los denominados por la doctrina "presupuestos esenciales", es indispensable, que entre el gasto y la renta se configuren la relación de causalidad, la necesidad y la proporcionalidad. En lo que dice relación con los requisitos de fondo, como es lógico, debe verificarse la realización del gasto y su oportunidad e imputabilidad. Respecto de los requisitos de forma, son las formalidades que se deben cumplir para su aceptación, es decir que estén debidamente soportadas y que los soportes cumplan con los requisitos legales. (Concepto 015766 del 17 de marzo de 2005).
Por otra parte, el Honorable Consejo de Estado, en Sentencia 13631 del 13 de octubre de 2005, mediante la cual declaró la nulidad de los Conceptos 044070 del 1 de diciembre de 1999 y 052218 del 16 de agosto de 2002, emitidos por la Oficina Jurídica de esta Entidad, referentes a la contribución para gastos de funcionamiento de la Superintendencia de Sociedades, advierte:
"...el Estatuto Tributario a partir de su artículo 108 y hasta el 176, se refiere a algunas deducciones o gastos para los cuales exige requisitos especiales.
Pero esos conceptos pueden tener la calidad de costos o deducciones, dependiendo de su relación con los ingresos o con la renta bruta, eso si con las condiciones antes expuestas y contempladas en el articulo 107 ib, ya que en algunos casos quedarán incorporadas de manera directa en los bienes o servicios prestados y en otros apenas serán necesarias para la administración, financiación o comercialización de los mismos, pero de todas formas deberán tener relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad con los ingresos o con la actividad productora de renta. El hecho que el legislador hubiere regulado de manera especial algunos egresos en que incurre un contribuyente dentro de su objeto social, no quiere decir que sean los únicos aceptados como deducciones en el impuesto sobre la renta y complementarios, simplemente representan las expensas necesarias que en su calidad de costos o deducciones, tienen además de los requisitos generales señalados en el artículo 107 del Estatuto Tributario, algunos requisitos específicos sin cuyo cumplimiento tampoco lograrán su reconocimiento fiscal dentro del denuncio rentístico.
De otra parte, los costos o gastos para los cuales el Estatuto Tributario no ha previsto expresamente una regulación especial, en sus artículos 108 a 176, tampoco podrán ser rechazados como costo o deducción en el impuesto sobre la renta, por ese sólo hecho, y constituirán un costo o una deducción aceptada fiscalmente, en la medida en que cumplan los requisitos esenciales analizados anteriormente así como las limitaciones a que se refieren los artículos 85 a 88 y 177 a 177-1 del Estatuto Tributario y demás normas sobre la materia.
De acuerdo con lo anterior...siempre hay que analizaren cada caso si una contribución a cargo del responsable del impuesto es una deducción, siguiendo para cada una de ellas el estudio de los requisitos para su procedencia, a diferencia de las deducciones por impuestos que si están expresamente señaladas en el Estatuto Tributario y sólo proceden las que allí se enuncian." (subrayado fuera de texto).
Acerca de los presupuestos de las deducciones contenidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, el Honorable Consejo de Estado, en Sentencia del 16 de marzo de 2001 (Exp. 11607. M.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié), señaló:
"En materia tributaria no resulta suficiente la inclusión dentro del denuncio privado de una erogación para que ésta sea deducible, pues de una parte, el gasto efectivamente debe realizarse dentro de la vigencia fiscal correspondiente y de la otra, reunir los requisitos exigidos por la disposición para la deducibilidad de las "expensas necesarias" que son entre otros, la relación de causalidad con la actividad productora de renta, vinculada a la actividad y al motivo de las expensas, en forma tal que para la generación de la renta deba realizarse el gasto, "proporcionado" de acuerdo a las características de cada actividad y necesario, entendido este último como el normal para producir o facilitar la obtención de la renta, determinado con criterio comercial"
Así las cosas, en el caso que nos ocupa, es manifiesta la relación de causalidad existente entre los derechos de explotación y los gastos de administración a cargo de los operadores de los juegos de suerte y azar, y su actividad productora de renta, como quiera que esta erogación es ineludible, conforme al mandato de la Ley 643 de 2001, en consecuencia a la luz del artículo 107 del Estatuto Tributario, son deducibles para efectos de la determinación de la renta líquida.
No sobra anotar que dicha interpretación es consecuente con el criterio adoptado por este Despacho en los conceptos Nros. 015766 del 17 de marzo de 2005 y 044842 del 30 de mayo de 2006.
