Oficio 000597
07 de Enero de 2011
DIAN
Deducción por amortización de inversiones - Doble tributación
Tema: Impuesto sobre la renta y complementario
Descriptores: Deducción por amortización de inversiones Doble tributación
Fuentes Formales: Estatuto Tributario, artículos 142, 261 y 282
Ley 1082 de 2006
Ley 1261 de 2008
Decisión 578 de 2004 de la CAN
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008 y la Orden Administrativa 000006 del 21 de Agosto de 2009, esta Dirección es competente para absolver de manera general las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, aduaneras o de comercio exterior y en materia de control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, razón por la cual su consulta se absolverá en el marco de la citada competencia.
Consulta si al tenor de lo establecido en la Circular No. 000066 del 16 de octubre de 2009, se puede colegir que al no haber utilidad gravada por dividendos o participaciones no se puede amortizar el crédito mercantil adquirido. Al respecto se precisa:
Mediante Circular No. 000066 de octubre 16 de 2009, la Dirección de Gestión Jurídica divulgó lo resuelto en sentencia 15311 del 23 de julio de 2009 de la sección cuarta del Consejo de Estado, con ocasión de una acción pública de nulidad contra los conceptos No. 091432 de 2004 y No. 023795 de 2005.
Con el fin de dar estricto cumplimiento a la sentencia en cita, la Circular establece, al tenor de lo dispuesto en la nota al pie (13) contenida en la página 29 del referido pronunciamiento jurisprudencial, que "la amortización del crédito mercantil adquirido solo puede realizarse contra los ingresos que correspondan a la utilidad gravada de los dividendos o participaciones, según la línea del negocio a la cual se encuentre asociada la inversión".
Señaló el H. Consejo de Estado en el aparte citado por la Circular:
"Además, en los términos del artículo 142 del E. T. la amortización del crédito mercantil adquirido constituye un costo por corresponder a una erogación que se efectúa para su adquisición y como tal sólo puede disminuir los ingresos devengados en cada período que en este caso corresponden a la utilidad gravada (E.T. arts. 48, 49; L. 383/97 art. 23) generada por la línea de negocio que en el futuro pueda generar la inversión". (Subrayado y negrillas fuera de texto)
En consecuencia, resulta lógico concluir la improcedencia de la amortización del crédito mercantil adquirido en la inversión en acciones, en aquellos eventos de inexistencia de utilidad gravada por dividendos o participaciones en la línea del negocio a la cual se encuentre asociada la inversión.
Plantea como segunda inquietud si una sociedad colombiana que posee activos en países con los cuales el estado colombiano ha suscrito convenios para evitar la doble tributación, puede restar los mencionados activos al depurar la base del patrimonio líquido en el último día del año o período gravable. Se precisa:
De conformidad con lo previsto por el artículo 261 del Estatuto Tributario, el patrimonio bruto está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período gravable.
Precisa la norma en cita que "Para los contribuyentes con residencia o domicilio en Colombia, excepto las sucursales de sociedades extranjeras, el patrimonio bruto incluye los bienes poseídos en el exterior. Las personas naturales extranjeras residentes en Colombia y las sucesiones ilíquidas de causantes que eran residentes en Colombia, incluirán tales bienes a partir del quinto año de residencia continua o discontinua en el país". (Énfasis añadido)
Así las cosas y toda vez que el patrimonio líquido gravable se determina restando del patrimonio bruto poseído por el contribuyente en el último día del año o período gravable el monto de las deudas a cargo del mismo, vigentes en esa fecha, (E.T. art. 282), resulta de derecho colegir que los bienes poseídos en el exterior por una persona jurídica domiciliada en Colombia, hacen parte del cálculo para la determinación del patrimonio líquido.
Ahora bien, toda vez que en su inquietud hace relación a la aplicabilidad de dicho principio en vigencia de un acuerdo para evitar la doble tributación, resulta imprescindible identificar el acuerdo específico como condición necesaria para establecer el tratamiento aplicable a una situación fáctica en particular.
Lo anterior, toda vez que Colombia ha suscrito diversos convenios para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio.
Ejemplo de los mismos son los siguientes que pueden ser consultados en la página electrónica de la DIAN: www.dian.gov.co https://www.dian.qov.co siguiendo el icono normatividad — convenios:
> El Convenio entre la República de Chile y la República de Colombia para evitar la doble imposición y para prevenir la evasión fiscal en relación al impuesto a la renta y al patrimonio; aprobado mediante Ley 1261 de 2008.
El Convenio entre el Reino de España y la República de Colombia para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio; aprobado mediante Ley 1082 de 2006.
A nivel de la Comunidad Andina de Naciones se encuentra la Decisión 578 de 2004 contentiva del Régimen para evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión Fiscal.
Así las cosas, es del caso precisar que el Convenio entre la República de Chile y la República de Colombia para evitar la doble imposición y para prevenir la evasión fiscal en relación al impuesto a la renta y al patrimonio, aprobado mediante Ley 1261 de 2008, señala al respecto en su artículo 22:
"Patrimonio
1. El patrimonio constituido por bienes inmuebles, que posea un residente de un Estado Contratante y que esté situado en el otro Estado Contratante, puede someterse a imposición en ese otro Estado.
2. El patrimonio constituido por bienes muebles, que formen parte del activo de un establecimiento permanente que una empresa de un Estado Contratante tenga en el otro Estado Contratante, o por bienes muebles que pertenezcan a una base fija que un residente de un Estado Contratante disponga en el otro Estado Contratante para la prestación de servicios personales independientes, puede someterse a imposición en ese otro Estado.
3. El patrimonio constituido por naves o aeronaves explotados en el tráfico internacional y por bienes muebles afectos a la explotación de tales naves o aeronaves, sólo puede someterse a imposición en el Estado Contratante del cual la empresa que explota esas naves o aeronaves es residente.
4. Todos los demás elementos del patrimonio de un residente de un Estado Contratante sólo pueden someterse a imposición en este Estado.
A su turno, el numeral 2 del artículo 23 del convenio en cita establece que en Colombia, la doble imposición se evitará de la siguiente manera:
Cuando un residente de Colombia posea elementos patrimoniales que, con arreglo a las disposiciones de este Convenio puedan someterse a imposición en Chile, Colombia permitirá, dentro de las limitaciones impuestas por su legislación interna:
iii) El descuento del impuesto sobre el patrimonio de ese residente por un importe igual al impuesto pagado en Chile sobre esos elementos patrimoniales"
Ahora bien, el Convenio entre el Reino de España y la República de Colombia para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, aprobado mediante Ley 1082 de 2006, establece en su artículo 21, lo siguiente:
"Patrimonio.
1. El patrimonio constituido por bienes inmuebles en el sentido del artículo 6o, que posea un residente de un Estado contratante y esté situado en el otro Estado contratante, puede someterse a imposición en ese otro Estado.
2. El patrimonio constituido por bienes muebles que formen parte del activo de un establecimiento permanente que una empresa de un Estado contratante posea en el otro Estado contratante, puede someterse a imposición en ese otro Estado contratante.
3. El patrimonio constituido por buques o aeronaves explotados en tráfico internacional, así corno por bienes muebles afectos a la explotación de tales buques y aeronaves, sólo puede someterse a imposición en el Estado contratante en que esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa.
4. Todos los demás elementos patrimoniales de un residente de un Estado contratante solo pueden someterse a imposición en ese Estado".
El artículo 22 ejusdem, establece que la doble imposición se evitará, bien de conformidad con las disposiciones impuestas por su legislación interna de los Estados contratantes o conforma, a las siguientes disposiciones:
"a) Cuando un residente de un Estado contratante obtenga rentas o posea elementos patrimoniales que, con arreglo a las disposiciones de este Convenio puedan someterse a imposición en el otro Estado contratante, el Estado contratante mencionado en primer lugar permitirá, dentro de las limitaciones impuestas por su legislación interna:
(…)
ii) La deducción o descuento del impuesto sobre el patrimonio de ese residente por un importe igual al impuesto pagado en el otro Estado contratante sobre esos elementos patrimoniales"
Empero el protocolo establece lo siguiente:
"PROTOCOLO
En el momento de proceder a la firma del Convenio entre la República de Colombia y el Reino de España para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, los signatarios han convenido en las siguientes disposiciones que forman parte integrante del Convenio:
Xl. Ad. Artículo 22
1. Las expresiones "deducción o descuento" tienen el mismo significado en España y en Colombia. La mención de ambos términos en el artículo responde a cuestiones de terminología en la normativa interna de ambos Estados.
2. Mientras la legislación colombiana no permita la deducción del impuesto sobre patrimonio pagado en España, no se aplicará el apartado a) ii) de este artículo sobre la eliminación de la doble imposición para el impuesto sobre el patrimonio en ninguno de los dos Estados. ..." (subrayado fuera de texto).
Por último, a nivel de la Comunidad Andina de Naciones, la Decisión 578 de 2004 preceptúa en su artículo 17 que el patrimonio situado en el territorio de un País Miembro, será gravable únicamente por éste.
Toda vez que sobre el tema relativo a las normas para evitar la doble imposición en la Comunidad Andina se pronunció este Despacho mediante Concepto No. 030734 del 17 de abril de 2006, se adjunta copia del mismo por constituir doctrina vigente al respecto.
En los anteriores términos se resuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaría, como los conceptos emitidos por la, Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: www.dian.gov.co https://www.dian.gov.co siguiendo los iconos: "Normatividad" - "técnica" y seleccionando los vínculos "Doctrina" y "Dirección de Gestión Jurídica".
Cordialmente,
DENNYS GUTIÉRREZ GUTIÉRREZ
Director de Gestión Jurídica (A)
