Obligación de expedir factura electrónica de venta por Entidades públicas concepto regalías. Oficio DIAN 137 (900757) de 2022

De conformidad con el artículo 56 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas generales que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario efectúa una serie de preguntas relacionadas con la vigencia del Concepto No. 089685 de 2009 y sobre la obligación de expedir factura electrónica de venta o documento soporte para la deducción del pago de regalías mineras, así:

1. Aclarar si las consideraciones del Concepto N°. 089685 de 2009 continúan vigentes independientemente de los cambios introducidos con el Decreto 358 de 2020 y la Resolución N° 000042 de 2020, respecto al documento soporte para la deducción del pago de regalías

En atención a su consulta sobre la vigencia del Concepto No. 089685 del 03 de noviembre de 2009, respecto al documento idóneo para soportar ante la Administración Tributaria los costos correspondientes al pago de regalías, este Despacho procede a hacer las siguientes precisiones:

En primer lugar, es importante mencionar que el concepto objeto del presente estudio fundamenta algunos de sus apartes en el Concepto No. 015766 del 17 de marzo de 2005. Este último concepto fue anulado mediante Sentencia del Consejo de Estado del 12 de octubre de 2017 (exp. 19950. C.P: Stella Jeannette Carvajal Basto).

Ahora, si bien es cierto que el concepto objeto de este análisis remite al concepto anulado, el primero se originó en una consulta distinta, lo cual llevó a plantear ciertas conclusiones. Puntualmente, el Concepto 015766 del 2005 se pronunció acerca de la posibilidad de que contribuyentes distintos a entidades descentralizadas deduzcan los pagos por concepto de regalías; mientras que la tesis jurídica tratada en el Concepto 089685 de 2009 dispuso que “el documento idóneo para soportar ante la Administración Tributaria los costos correspondientes al pago de regalías a una entidad pública por la explotación de recursos naturales no renovables, es el documento expedido conforme con lo dispuesto por el artículo 123 del Decreto 2649 de 1993”.

En consecuencia, considera este Despacho que el problema jurídico y la tesis planteada por la Administración en el Concepto No. 015766 de 2005 -anulado- no guarda plena identidad con los presupuestos del Concepto No. 089685 de 2009, por lo que, se analizará si el documento expedido conforme lo dispuesto en el artículo 123 del Decreto 2649 de 1993 continúa siendo idóneo para soportar la deducción de las regalías de las que tratan los artículos 360 y 361 de la Constitución Nacional.

Así las cosas, en relación con el documento soporte de los costos correspondientes al pago de regalías, el Concepto No. 089685 de 2009 se fundamentó en las siguientes normas: artículos 615, 617, 618 y 771-2 del Estatuto Tributario, artículo 123 del Decreto 2649 de 1993, artículo 17 del Decreto 1001 de 1997, artículo 1 del Decreto 1165 de 1996 y el artículo 3 del Decreto 3050 de 1997.

Los artículos 615, 617, 618 y 771-2 del Estatuto Tributario no han sufrido modificaciones sustanciales que incidan en la vigencia del concepto que se está analizando.

Respecto a la vigencia de la normatividad relacionada con el artículo 17 del Decreto 1001 de 1997, artículo 1 del Decreto 1165 de 1996 y el artículo 3 del Decreto 3050 de 1997 se encuentra que los mismos no se encuentran vigentes, puesto que, en la actualidad, el Decreto 358 de 2020, junto con la Resolución DIAN No. 000042 de 2020 y sus modificaciones posteriores, reglamentan la facturación electrónica de venta.

Así, en relación con los documentos equivalentes a la factura de venta vigentes, estos se limitan a los dispuestos en el artículo 1.6.1.4.6. del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el Decreto 358 de 2020. Respecto al documento soporte en adquisiciones efectuadas a sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente el mismo se encuentra establecido en el artículo 1.6.1.4.12. del mismo ordenamiento jurídico.

Ahora bien, en lo referente al artículo 123 de Decreto 2649 de 1993 se encuentra que este fue referenciado en el numeral 6 del artículo 1.6.1.26.2. del Decreto 1625 de 2016 y, respecto a su vigencia, el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, mediante el Oficio No. 0773 de 2019, señalo lo siguiente:

“(…) Vigencia del artículo 123 del Decreto 2649 de 1993

El artículo 123 del Decreto 2649 de 1993 que trata sobre los soportes contables, no fue derogado ni expresa ni tácitamente con la emisión del Decreto 2420 de 2015 y sus posteriores modificaciones”.

Por lo cual, teniendo en cuenta que los cambios introducidos por el Decreto 358 de 2020 y la Resolución DIAN No. 000042 de 2020 al sistema de facturación electrónica no contienen modificaciones que contradigan lo expuesto en la tesis jurídica del concepto bajo estudio que justifique un cambio de doctrina y, de acuerdo con la remisión del artículo 1.6.1.26.2. ibídem así como lo expuesto en el Oficio No. 0773 de 2019 emitido por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, para este Despacho el Concepto No. 089685 de 2009, en lo relacionado con el documento idóneo para soportar ante la Administración Tributaria los costos correspondientes al pago de regalías, continúa vigente.

2. Establecer si la Agencia Nacional de Minería y la Agencia Nacional de Hidrocarburos tienen o no la obligación de expedir factura electrónica para la procedencia del costo o deducción por el pago de regalías realizado a estas entidades, o si el pagador de las regalías debe expedir documento soporte para operaciones con no obligados a facturar.

En relación con el presente interrogante, el Despacho realiza las siguientes consideraciones:

El marco jurídico de las regalías se encuentra establecido en los artículos 332, 360 y 361 de la Constitución Política y en el artículo 227 de la Ley 685 de 2001, actual Código de Minas.

Por disposición de las normas en mención, el Estado es el titular de un derecho de propiedad sobre el subsuelo, los recursos naturales no renovables y las contraprestaciones consistentes en regalías, que por mandato constitucional se causan a su favor por razón de la explotación y el transporte de esos recursos naturales.

Adicionalmente, el concepto y alcance de las regalías han sido objeto de un amplio estudio y desarrollo por parte de la jurisprudencia nacional, tales como la Sentencia C-221 de 1997 y la Sentencia C-251 de 2003 de la Corte Constitucional.

El Estado entonces, como dueño del subsuelo y de los recursos que yacen en él, celebra acuerdos con terceros para la exploración y explotación de esos recursos, de los que deviene una contraprestación por dicha explotación y por su agotamiento, conforme lo dispone el artículo 360 de la Constitución Política. Se deduce por consiguiente que se trata de una carga económica, por definición, diferente de un impuesto, y que genéricamente puede calificarse como un ingreso fiscal no tributario.

Sobre las entidades encargadas de la liquidación, recaudo y transferencia de las regalías, la Ley 2056 de 2020 "por la cual se regula la organización y el funcionamiento del sistema general de regalías", en relación con este asunto dispone: “La Agencia Nacional de Hidrocarburos y la Agencia Nacional de Minería, o quienes hagan sus veces, desarrollarán las actividades de liquidación, recaudo y transferencia en el ciclo de las regalías”. (Subrayado fuera de texto).

Ahora bien, en lo relacionado con la obligación de expedir factura de venta o documento equivalente, esta Entidad se pronunció mediante el Oficio No. 100208221-1483 de 2020, así:

“(…) “La obligación de emitir factura o documento equivalente opera para las operaciones de venta y prestación servicios, así lo disponen los artículos 615 y 616-1 del Estatuto Tributario. Por lo cual, todo sujeto que venda bienes o preste servicios será obligado a facturar, obligación que es independiente a la calidad de contribuyente del impuesto sobre la renta y responsable de IVA”.

(…)

Para finalizar este asunto, se precisa que los únicos sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente están dispuestos taxativamente en los artículos 616-2 del Estatuto Tributario, 1.6.1.4.3. del Decreto 1625 de 2016 y 7 de la Resolución 000042 de 2020”.

(Subrayado y negrilla fuera de texto).

Por lo tanto, quien realiza operaciones de venta de bienes y/o prestación de servicios, se encuentra en la obligación de expedir factura de venta o documento equivalente, según corresponda.

Por otra parte, téngase en cuenta que cuando se trate de operaciones de adquisición de bienes o de servicios con sujetos no obligados a facturar, hoy en día opera el documento soporte en adquisiciones efectuadas a sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente, establecido en el artículo 1.6.1.4.12. del Decreto 1625 de 2016, en concordancia con la Resolución DIAN No. 0167 del 30 de diciembre de 2021.

Así las cosas, de conformidad con las anteriores consideraciones, para este Despacho el pago que efectúan los explotadores de recursos naturales no renovables a la Agencia Nacional de Hidrocarburos o a la Agencia Nacional de Minería, según corresponda, a título de regalías, no corresponde a una contraprestación por la adquisición de bienes o prestación de servicios sino a una obligación legal, acorde con lo dispuesto en el artículo 360 de la Carta Política y demás pronunciamientos jurisprudenciales sobre la materia.

Por lo cual, tal como se explicó anteriormente, la obligación de facturar está ligada a la operación de venta de bienes o prestación de servicios. En consecuencia, el pago realizado por el explotador del recurso no renovable a la entidad pública encargada de liquidar y recaudar las regalías en el marco de un contrato de concesión no dará lugar a la expedición de factura de venta o documento equivalente por parte del ente público.

Asimismo, en el evento en que el explotador de un recurso natural no renovable realice el respectivo pago de las regalías a la entidad pública, este no deberá generar el soporte de pagos en adquisiciones efectuadas a sujetos no obligados a facturar de que trata el artículo 1.6.1.4.12. del Decreto 1625 de 2016, en concordancia con la Resolución DIAN No. 0167 de 2021, por cuanto no se trata de una operación de compra de bienes y/o de prestación de servicios, tal como se señaló anteriormente.

Para finalizar, se aclara que todo lo anterior se enmarca en una operación consistente en el pago de regalías por parte del explotador de recursos naturales no renovales (sic) a la entidad encargada de su liquidación y recaudo. Por lo tanto, esto se deben entender sin perjuicio de las demás obligaciones en materia tributaria, incluyendo aquellas en relación con la factura electrónica, que se derivan de las operaciones de compra de bienes y/o prestación de servicios, cuando aplique, por parte de la Agencia Nacional de Hidrocarburos y de la Agencia Nacional de Minería.

3. Indicar en caso de que no deba expedirse factura electrónica ni documento soporte en los términos del Decreto 1625 de 2016 y la Resolución DIAN 000042 de 2020, que el documento soporte del pago de las regalías es el interno establecido por el artículo 123 del Decreto 2649 de 1993.

Por favor remitirse a las respuestas anteriores.

No obstante, es importante tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 743 del Estatuto Tributario sobre la idoneidad de los medios de prueba, asunto sobre el cual se pronunció este Despacho mediante el Oficio No. 914800 del 08 de diciembre de 2021, el cual se adjunta para su conocimiento.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” – “Doctrina”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

NICOLÁS BERNAL ABELLA

Subdirector de Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica