Tema: Procedimiento tributario

Descriptores: Medios de pago para la aceptación de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables

Fuentes formales:

Artículos 553, 684, 771-5 y 869 del Estatuto Tributario

Sentencia C-249 del 24 de abril de 2013

Oficios No. 024531 del 15 de abril de 2014, 040622 del 9 de julio de 2014, 902712 del 6 de diciembre de 2018, 017961 del 11 de julio de 2019. Concepto 066917 del 19 de diciembre de 2014

De conformidad con el artículo 56 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas generales que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, se plantea el siguiente supuesto de hecho: una persona jurídica, contribuyente del impuesto sobre la renta, celebra contratos con personas naturales (que prestan sus servicios) bajo los cuales se obliga a pagarles una o varias sumas de dinero.

En este contrato las partes acuerdan que la empresa deudora podrá contratar a un tercero contratista -también persona jurídica- para que reciba el dinero (mediante transferencia) y se lo entregue posteriormente en efectivo al acreedor persona natural, con lo que se entendería que se extingue la obligación de pago en la fecha en que el dinero en efectivo esté a disposición del acreedor persona natural.

Así, sobre los anteriores supuestos el peticionario plantea el siguiente problema jurídico:

“¿Conforme al artículo 771-5 del ET, el pago o pagos que efectúe la persona jurídica deudora mediante transferencia bancaria a favor del tercero contratista, para que este ponga a disposición del acreedor persona natural el dinero en efectivo, será reconocido fiscalmente?”.

(Subrayado fuera de texto).

Sobre el particular, las consideraciones generales de este Despacho son las siguientes, no sin antes reiterar que no le corresponde pronunciarse sobre situaciones de carácter particular ni prestar asesoría específica, por lo que corresponderá al peticionario definir, en su caso particular, las obligaciones tributarias sustanciales y formales a las que haya lugar.

El artículo 771-5 del Estatuto Tributario establece cuáles son los medios a través de los cuales se deben realizar los pagos para efectos del reconocimiento fiscal de costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, así:

“Artículo 771-5. Medios de pago para efectos de la aceptación de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables. Para efectos de su reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, los pagos que efectúen los contribuyentes o responsables deberán realizarse mediante alguno de los siguientes medios de pago: Depósitos en cuentas bancarias, giros o transferencias bancarias, cheques girados al primer beneficiario, tarjetas de crédito, tarjetas débito u otro tipo de tarjetas o bonos que sirvan como medios de pago en la forma y condiciones que autorice el Gobierno nacional.

(…)

Así mismo, lo dispuesto en el presente artículo solo tiene efectos fiscales y se entiende sin perjuicio de la validez del efectivo como medio de pago legítimo y con poder liberatorio ilimitado, de conformidad con el artículo 8° de la Ley 31 de 1992. (…)”. (Subrayado y negrilla fuera de texto).

Sobre este artículo la doctrina oficial de este Despacho ha indicado, con base en sus antecedentes legislativos (i.e., Gaceta 779 de 2010, Proyecto de Ley 124 de 2010 Cámara) y la jurisprudencia aplicable, que tiene como propósito claro generar mecanismos de control efectivos a través de la utilización de canales financieros con el fin de asegurar una mayor transparencia en las transacciones, evitar la evasión y el fraude, mejorar el recaudo y promover la eficiencia del sistema tributario colombiano (ver, por ejemplo, los Oficios No. 024531 del 15 de abril de 2014, 040622 del 9 de julio de 2014, 902712 del 6 de diciembre de 2018, 017961 del 11 de julio de 2019).

También esta Subdirección ha indicado que los medios de pago mencionados en la norma citada suponen la utilización plena del sistema financiero. Esta mención cobra importancia para el supuesto de hecho presentado por el peticionario, pues en este se plantea la posibilidad de utilizar estos canales de manera parcial (únicamente en la primera parte de la transacción), pues la disposición final del pago al acreedor se realiza en efectivo.

Así, para este Despacho los medios de pago previstos en el artículo 771-5 ibídem, que implican la utilización del sistema financiero, deben emplearse en cualquier transacción económica de principio a fin, con el objeto de dar fiel y estricto cumplimiento a lo dispuesto en el artículo mencionado y, de esta manera, sea procedente el reconocimiento fiscal de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables. En efecto, para el supuesto materia de análisis esto tendría lugar cuando la operación completa se canaliza de manera efectiva a través del sistema financiero -bajo los medios dispuestos en el artículo 771-5 ibídem.

En este punto es oportuno también mencionar que la interpretación oficial de esta Subdirección (cfr. Concepto 066917 del 19 de diciembre de 2014) para situaciones en las que un tercero realiza el pago por el deudor y, de esta forma se extingue una obligación, ha considerado que se ajusta a lo dispuesto en la mencionada norma en la medida que se empleen totalmente (de principio a fin) los canales financieros establecidos en la misma, pues en esos casos se cumpliría con el objetivo del legislador y el tenor literal de dicha disposición normativa.

Nótese que sobre el particular la Corte Constitucional al analizar la exequibilidad de la norma bajo análisis, mediante Sentencia C-249 del 24 de abril de 2013 Magistrada Ponente Dra. María Victoria Calle Correa, señaló:

“Así es que en general los contribuyentes tienen la oportunidad de acceder al sistema financiero, al menos para efectos de adelantar sus pagos por los conductos que este ofrece. Este hecho es relevante, en concepto de la Corte, porque si el contribuyente tiene la posibilidad de emplear los medios de pago que la norma favorece con efectos fiscales absolutos, el trato que preliminarmente parece inequitativo puede ser remediado mediante el acceso al sistema financiero y el empleo de los medios de pago beneficiados con total efecto fiscal. Cuando existe la libertad de usar medios financieros, o en general de hacer los pagos por los medios a los que la norma les da pleno reconocimiento fiscal, depende de la voluntad del contribuyente pagar más o menos tributos, y este ejercicio de libertad aminora la presunta inequidad de la medida bajo examen.

(…)

Otra razón para juzgar que la norma acusada se ajusta al principio de equidad, la constituye el hecho de que persigue una finalidad constitucional imperiosa y es eficaz para materializarla. En efecto, como puede leerse en los antecedentes legislativos, el cometido inmediato de la disposición es contribuir a la bancarización y formalización de la economía. Esta bancarización persigue a su vez la finalidad más amplia de asegurar mayor transparencia en las transacciones, evitar la evasión y el fraude, mejorar la recaudación y promover la eficiencia del sistema tributario (CP art. 363). Y no solo el Congreso de la República considera que esta medida es eficaz para materializar esos propósitos. Esta Corte también ha reconocido que la bancarización es una herramienta adecuada para el efecto en la sentencia C-989 de 2004, al declarar exequible una norma legal, acusada de violar el principio de equidad, que autorizaba la devolución de dos puntos del IVA a quienes pagaran sus productos con tarjetas de crédito o débito. Y estudios tributarios autorizados en América Latina señalan igualmente que el uso de medios de pago bancarios para la tributación fomenta la eficacia en el recaudo y, con ello, la eficiencia del sistema fiscal.

(…)

En definitiva, la Corte concluye que el legislador no viola la equidad tributaria, cuando limita el reconocimiento fiscal de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables pagados en efectivo, y en cambio les da un reconocimiento tributario pleno a los pagados por los medios establecidos en la norma, distintos al efectivo, entre los cuales ocupan un lugar preponderante los medios bancarios”. (Subrayado y negrilla fuera de texto).

En consideración a los antecedentes de la consulta, especial atención merece lo relacionado con los giros realizados a través de los servicios postales de pago, pues mediante Oficio No. 024531 del 15 de abril de 2014 se indicó:

“(…) Sobre el carácter financiero de las actividades postales, en particular los servicios postales de pago, la Corte Constitucional en sentencia C-823 del 2 de noviembre de 2011 concluyó que no tienen este carácter y no implican captación masiva de recursos del público:

Los operadores postales no están autorizados por la ley para la realización de actividades financieras ni para el desarrollo de actividades de captación. Como se evidencia de la normatividad que determina qué operaciones constituyen captación de recursos, los operadores postales reciben unas sumas para ser entregadas a un destinatario, operación por la cual cobran una tarifa a título de retribución del servicio prestado. Tampoco adelantan actividades de intermediación de financiera, puesto que no actúan en la economía con el objetivo de recaudar dineros de un sector para ubicarlos en otro con fines de impulsar la actividad económica. Dado lo anterior, el hecho de que los servicios postales realicen servicios de pago o giro, no desnaturaliza la función principal de servicio público que cumplen los operadores postales.

(…)

En definitiva, de conformidad con la jurisprudencia de la Corte, y de la regulación de las distintas actividades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Financiera, no se trata de actividades financieras, o que constituya una simple provisión de un servicio de transporte, puesto que está atada a la garantía y la eficacia de un derecho fundamental, cual es el derecho a la correspondencia y a su privacidad.

Los servicios postales de pago no se confunden materialmente con las actividades financieras, lo que no obsta para advertir que, dada la tecnificación de las comunicaciones, el mecanismo a través del cual operan los giros postales y los giros bancarios sea probablemente el mismo, un mecanismo electrónico, siendo esta, de momento, la única real similitud que se percibe entre las dos instituciones.

Del anterior análisis se reitera que al no tratarse de actividades financieras, los pagos realizados a través de los servicios postales de pago no cumplen con los requisitos analizados en el presente escrito, para efectos del reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables del artículo 771-5 del Estatuto Tributario”.

(Negrilla fuera de texto).

Así las cosas, en un supuesto de hecho como el planteado por el peticionario, se considera que tendrán pleno reconocimiento fiscal los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables en la medida que se haga completo uso del sistema financiero de principio a fin – en los términos del artículo 771-5 ibídem-, pues solo de esta manera se dará estricto cumplimiento al propósito del legislador y a lo dispuesto en el artículo en mención.

Por último, resulta pertinente mencionar, en atención a lo señalado en el artículo 553 del Estatuto Tributario, que los convenios entre particulares sobre impuestos, no son oponibles al fisco. Por esta razón, las obligaciones establecidas en los contratos deben observar el cumplimiento del ordenamiento jurídico tributario.

Adicionalmente, téngase en cuenta la facultad de la que goza la Administración Tributaria de recaracterizar o reconfigurar aquellas operaciones que constituyan abuso en materia tributaria, en virtud de lo dispuesto en los artículos 869 y siguientes del Estatuto Tributario. Lo anterior sin perjuicio de las amplias facultades de investigación y fiscalización de las que goza la U.A.E.

Dirección de Impuestos y Aduanas Naciones (DIAN) en virtud del artículo 684 del Estatuto Tributario para verificar el debido cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales consagradas en la Ley.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

 

NICOLÁS BERNAL ABELLA

Subdirector de Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales