ESAL - El beneficio neto y las asignaciones permanentes

CONSULTA (TEXTUAL)

“(…) ANTECEDENTES

Nuestra entidad debidamente reconocida como ESAL (Ley 1819 de 2016 – art. 148 Parte III – Régimen Tributario Especial), con actualización de permanencia ante la DIAN en cumplimiento a lo dispuestos por el art. 356-2 del E.T.

Para el Caso de la Fundación su objeto social corresponde al apoyo a niñas, niños y adolescentes actividad meritoria contemplada en el art. 359 del E.T. Numeral 5 Literal a) que le permiten calificarse como ESAL del RTE.

De la gestión operativa, el manejo de los recursos con que cuenta la Fundación y algunas donaciones que recibe, estructura su estado de Resultados obteniendo el Excedente del ejercicio.
Una vez cerrado el ejercicio y en cumplimiento a las obligaciones tributarias, prepara la Declaración de Renta, la que depurada genera el Excedente Fiscal (beneficio neto o excedente de carácter exento).

El excedente fiscal, una vez aprobado por el órgano de dirección, se convierte en asignación permanente y se utiliza en la vigencia siguiente invirtiéndolo en el desarrollo de la actividad meritoria contemplada en el objeto social o en la adquisición de nuevos activos a ser destinados para el desarrollo de la actividad meritoria art. 360 E.T.

Así las cosas nos encontramos con dos resultados, uno el excedente operacional de carácter contable registrado en el Patrimonio de la ESAL y otro el excedente fiscal producto del resultado de la renta por el respectivo periodo, siendo de obligatoriedad invertir como se ha planteado, este último, el excedente fiscal.

En la vigencia fiscal siguiente el excedente del ejercicio se incrementa, por cuanto todos los gastos misionales que guardan relación con la actividad meritoria de la Fundación son castigados contra la asignación permanente constituida con los excedentes fiscales de la vigencia anterior; produciendo con esta operación un resultado negativo en esta cuenta patrimonial, por cuanto se constituye con los excedentes operacionales y se castiga con los gastos misionales hasta el monto del excedente fiscal. Para dar cumplimiento a la norma tributaria y mantener la entidad con calificación de ESAL perteneciente al RTE.

CONSULTA

¿Como debemos proceder en el registro contable del remanente de los excedentes fiscales, toda vez que estos siempre serán superiores al excedente contable de origen operacional?
¿Cuál debe ser el tratamiento al saldo de naturaleza contraria en el patrimonio por efecto de registrar el excedente del ejercicio operacional y castigar de este los gastos misionales en cuantía similar al excedente fiscal?”

CONSIDERACIONES Y CONCEPTO
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de Organismo Orientador técnico-científico de la profesión y Normalizador de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información, conforme a las normas legales vigentes, especialmente por lo dispuesto en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009, y en sus Decretos Reglamentarios, procede a dar respuesta a la consulta anterior de manera general, pues no se pretende resolver casos particulares, en los siguientes términos:

Mediante el concepto 2020-08761 que emitió el CTCP, en respuesta a una consulta similar, con relación a la contabilización de los excedentes del año anterior, aunque se deja constancia que los aspectos tributarios deben ser resueltos por la DIAN, y se le envía por haberlo atendió en su momento el CTCP. En tal concepto manifestó:

“(…) Dentro del carácter ya indicado, las respuestas del CTCP son de naturaleza general y abstracta, dado que su misión no consiste en resolver problemas específicos que correspondan a un caso particular. Además de lo anterior, el alcance de los conceptos emitidos por este Consejo se circunscribe exclusivamente a los efectos contables generados por la aplicación de las normas de contabilidad, información financiera y aseguramiento de la información, y por ello no generan ningún efecto en materia tributaria, dado que estos asuntos son competencia de la DIAN.

Para contextualizar la respuesta al consultante, referenciaremos los principales requerimientos en carácter tributario respecto de los excedentes en una entidad inscrita en el Régimen Tributario Especial. No obstante, solo nos referiremos a cuestiones contables, pero no a situaciones tributarias que no son de competencia del CTCP:

1 https://www.ctcp.gov.co/CMSPages/GetFile.aspx?guid=23d3461b-afb9-4d62-92ea-ffd67cd19736

 

• El beneficio neto o excedente (para efectos fiscales) incluye la totalidad de los ingresos de cualquier naturaleza, a los que se les resta el valor de los egresos que tengan relación de causalidad con los ingresos o con el cumplimiento de su objeto social, incluyendo en los egresos las inversiones que hagan en cumplimiento de este (artículo 357 del Estatuto tributario);
• El beneficio neto tendrá la calidad de exento, cuando se destine directa o indirectamente, en el año siguiente a aquel en el cual se obtuvo, a programas que desarrollen el objeto social y la actividad meritoria de la entidad (artículo 358 del Estatuto tributario);
• Los excedentes determinados como exentos deben estar debidamente soportados en el sistema de registro de las diferencias de los nuevos marcos normativos de la contabilidad (parágrafo 1 del artículo 358 del Estatuto tributario);
• Para efectos fiscales la ejecución de beneficios netos o excedentes de años anteriores no constituye egreso del ejercicio (descriptor 4.48 Concepto Unificado DIAN sobre ESAL No 481 de 2018);
• Las inversiones realizadas con la finalidad del fortalecimiento patrimonial y la obtención de nuevos ingresos para el desarrollo de la actividad meritoria restaran el beneficio neto o excedente, de tal manera que cuando se liquide la inversión esta se adicione al beneficio neto o excedente en el año de liquidación y sea reinvertida por la entidad en el desarrollo de su objeto (descriptor 4.50 Concepto Unificado DIAN sobre ESAL No 481 de 2018);
• La aprobación de la reinversión deberá estar soportada en el acta del máximo órgano de dirección, que deberá tener lugar dentro de los tres primeros meses del año. En el evento que no se alcance a reinvertir en su totalidad el beneficio neto o excedente en los términos anteriormente señalados, el máximo órgano de dirección podrá otorgar un plazo adicional para que se termine de ejecutar la reinversión en el año gravable siguiente, que en todo caso no puede superar los cinco años (descriptor 4.59 Concepto Unificado DIAN sobre ESAL No 481 de 2018);
• Las asignaciones permanentes por regla general con aquellas que se ejecutan para el desarrollo de programas a largo plazo (artículo 1.2.1.5.1.29 del Decreto 1625 de 2016), En este punto se interpreta por el término “programas a largo plazo” aquellos que por su envergadura requieren un término de ejecución más amplio o que requieren la acumulación de beneficios netos de varios periodos gravables, para el cumplimiento de la asignación permanente, por ejemplo, lo que puede ocurrir cuando se adquiere la sede de la entidad o activos de alto valor para el desarrollo de la actividad y por esta razón, se contempla su ejecución en un término superior a un año y deberán estar reconocidos en el patrimonio de la entidad (descriptor 4.60 Concepto Unificado DIAN sobre ESAL No 481 de 2018);
• La asignación permanente puede destinarse para adquirir elementos de propiedad, planta y equipo, propiedades de inversión, o nuevos activos (descriptor 4.61 Concepto Unificado DIAN sobre ESAL No 481 de 2018);
La anterior relación corresponde a situaciones tributarias que deben ser interpretadas por la administración tributaria (DIAN) y no por parte del CTCP, no obstante las diferencias entre las bases contables y fiscales podrían tener efecto en los informes financieros de propósito general que son preparados por las entidades que pertenecen al Régimen Tributario Especial, por ejemplo:
• Revelaciones sobre la situación tributaria de la entidad;
• Reconocimiento, medición y presentación de los impuestos sobre la renta en la entidad y sus diferencias temporarias (en caso de existir); o
• La forma como se destinan los resultados de una entidad perteneciente al Régimen Tributario Especial.

Tratándose de una entidad perteneciente al Régimen Tributario Especial, el CTCP recomienda lo siguiente, respecto del tratamiento de los resultados de la entidad y la distribución de su excedente:

Presentación en notas a los estados financieros una explicación respecto del Estado de Situación Financiera y Estado del Resultado Integral de una entidad perteneciente al Régimen Tributario Especial que deban determinar su beneficio neto o excedente como exento.

Para las entidades pertenecientes al Régimen Tributario Especial que deban determinar su beneficio neto o excedente como exento, este consejo recomienda tener en cuenta lo siguiente:

• En la contabilidad de las entidades debe poderse determinar los ingresos y gastos que tributariamente serán tenidos en cuenta para determinar el excedente o beneficio neto para efectos tributarios, lo cual podría ser diferente al beneficio neto o excedente determinado utilizando los marcos de información financiera. Dicha diferenciación puede realizarse a través de cuentas contables específicas, centros de operación, centros de costos, informes para fines tributarios, etc.;
• En el patrimonio de la entidad (activo neto) los resultados de esta deberán separarse entre los resultados restringidos (es decir que hacen parte de las asignaciones permanentes, o que están para determinación mediante acta del máximo órgano de dirección) y los resultados sin restricciones (los que pagaron impuesto de renta, o los que fueron utilizados para adquirir activos de largo plazo utilizando las asignaciones permanentes);” Subrayado fuera de texto.

Las asignaciones permanentes están determinadas por el DUR 1625 de 20162, es decir, esta definido en la regulación tributaria, y no es un tema contable o financiero, sin embargo además de las revelaciones, se sugiere por control y apoyo a la información, registrarlas en cuentas de orden.

En el concepto se presenta un ejemplo práctico y didáctico que puede ofrecer con mayor claridad una guía en la determinación del beneficio neto y su reconocimiento contable.
En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los efectos de este concepto son los previstos por el artículo 28 de la Ley 1437 de 2011, modificado por el artículo 1 de la Ley 1755 de 2015.

 

2 DUR 1625 de 2016, Artículo 1.2.1.5.1.2. Entidades contribuyentes del Régimen Tributario Especial.