Concepto N° 095030

18-11-2009

Dian

 

Ref.: Consulta Tributaria radicado número 83320 de 14/09/2009

 

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 yla Orden Administrativa 000006 de 2009, este despacho es competente para absolver en sentido general las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

TEMA              Impuesto sobre la Renta y Complementarios

DESCRIPTORES     INGRESOS DE FUENTE NACIONAL -EXTRANJEROS

                       SOCIEDADES EN LIQUIDACIÓN SOCIEDADES EXTRANJERAS

FUENTES FORMALES     Art. 17 Decreto 187 de 1975, Art. 24, 30, 31, 51, 301, 326 del Estatuto Tributario, Art. 2o del Decreto 1242 de 2003, Art. 19 del Decreto 4680 de 2008.

PROBLEMA JURÍDICO:

¿Cuando una sociedad extranjera que tiene activos en el país, se liquida y adjudica dichos bienes a los socios extranjeros, tal reintegro constituye para el socio no residente un ingreso de fuente nacional gravable con el impuesto sobre la renta, así como un ingreso de fuente nacional para la sociedad que se liquida?

TESIS JURÍDICA:

Constituye para los inversionistas un ingreso de fuente nacional gravable con el impuesto sobre la renta el valor en exceso de los aportes de capital realizados a la sociedad en el exterior; no existe ingreso de fuente nacional en cabeza de la sociedad liquidada, en la medida que la adjudicación de los bienes responde al reembolso de capital social.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA:

Teniendo como antecedente el artículo 326 del ET, y lo manifestado por este despacho en el Concepto 042158 de 2009, y en el Oficio 064102 de 2009, es claro que "El cambio de titular de la inversión extranjera, sin consideración al hecho que motive su sustitución, y si de la operación resultan ingresos o no, en todo caso conlleva la obligatoriedad de presentar la declaración de renta por cada operación, como en efecto señala el artículo 2o del decreto 1242 de 2003 cuando dispone que para efectos del cambio de titular de la inversión extranjera conjuntamente con los documentos exigidos por el Banco de la República para registrar el cambio, conjuntamente debe presentar los documentos que acrediten la declaración, liquidación y pago del impuesto que se genere por la respectiva operación, esto acorde con lo dispuesto por el artículo 326 del Estatuto Tributario. " 

En consecuencia, y frente al interrogante planteado, el artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, señala que "se entiende que un ingreso puede producir incremento neto del patrimonio, cuando es susceptible de capitalización aun cuando ésta no se haya realizado efectivamente al fin del ejercicio. No son susceptibles de producir incremento neto del patrimonio los ingresos por reembolso de capital o indemnización por daño emergente".

En concordancia, el artículo 26 del ET dispone que para que un ingreso sea gravable con el impuesto sobre la renta, se requiere que su realización aumente o sea susceptible de aumentar el patrimonio y que no esté exceptuado por el legislador. 

Ahora bien, respecto a la liquidación de una sociedad, ésta implica la restitución a los socios de los aportes efectuados, sin que tal restitución en principio, genere un incremento patrimonial para los accionistas, ya que éstos simplemente reciben el pago de una cuenta por cobrar que ya existe en su patrimonio.

No obstante, en concordancia con los artículos 51 y 301 del Estatuto Tributario cuando el reembolso de los aportes es decir de los bienes adjudicados al socio, superan el costo fiscal de los aportes iniciales, dicha diferencia constituye desde el punto de vista de estas disposiciones, ganancia ocasional cuya cuantía se determinará al momento de la liquidación social. En otras palabras la parte que exceda el monto de los aportes se encuentra gravada. En similar sentido se ha pronunciado en anteriores oportunidades esta dependencia, así en el Concepto No. 38764 de julio 7 de 2003 se indicó en uno de sus apartes:

"...Se concluye entonces que cuando se trate del pago de aportes sociales en especie constituye una forma de cancelación de los mismos. Por lo tanto, para quien entrega el bien atendiendo el hecho de si se trata del pago de aportes sociales en especie, de conformidad con el artículo 26 del Estatuto Tributario, deberá determinarse la existencia o no de ingresos susceptibles de ser gravados con el impuesto sobre la renta, lo que ocurrirá siempre que el valor de las acciones o especies recibidas a cambio excedan el valor del bien entregado como aporte..." Se anexa para mayor ilustración Ingreso, que al tenor del artículo 24 del mencionado Estatuto Tributario se encuentra gravado con el impuesto sobre la renta. En este punto debe también recordarse que el artículo 30 ibídem, en el numeral 3 consagra que se entiende por dividendo o utilidad:

" 3. La distribución extraordinaria que, al momento de su liquidación y bajo cualquier denominación que se le dé, haga una sociedad anónima o asimilada, en dinero o especie, a favor de sus respectivos accionistas, socios o suscriptores, en exceso del capital aportado o invertido en acciones."

 

Y el 31 ibídem dispone: " Valor de los ingresos en acciones y otros titulas. Siempre que la distribución de dividendos o utilidades se haga en acciones y otros titulas, el valor de los dividendos o utilidades realizados se establece de acuerdo con el valor patrimonial de los mismos. "

En consecuencia este despacho reitera que el nuevo inversionista obtiene un ingreso de fuente nacional gravable con el impuesto sobre la renta, en el monto que exceda el valor de los aportes de capital. 

De otra parte, respecto al interrogante de si existe o no un ingreso de fuente nacional en cabeza de la sociedad que se liquida, en virtud de la transferencia de dominio de bienes a los socios, hay que precisar que generalmente en la legislación interna de lo sé ,países cuando la sociedad ha sido disuelta y se encuentra en la etapa de liquidación, todos los actos de la compañía deben dirigirse únicamente a la liquidación de la misma, por lo que todas las decisiones que adopte el máximo órgano social deberán tener relación directa' con dicha liquidación. Así las cosas, se debe proceder al pago del pasivo externo y con el remanente se realizará el pago del pasivo interno. En otras palabras, pagada la totalidad del pasivo externo, se efectuará el reembolso a los asociados, alcanzando así el fin perseguido en una liquidación, cual es el de la extinción de la persona jurídica.

Partiendo de la anterior consideración, el proceso liquidatario implica la terminación y cesación de la persona jurídica, por tanto, cuando la sociedad procede a reembolsar los aportes sociales a los socios, no se podría predicar que existe un-incremento patrimonial a favor de la sociedad ya que el pago íntegro del pasivo interno significa la clausura de la liquidación respecto de los asociados, lo cual tiene como consecuencia la finalización del proceso de liquidación y por consiguiente la extinción de la Persona Jurídica.

En conclusión para la sociedad que se liquidó no existe ingreso de fuente nacional, en la medida que el reembolso de los aportes a los asociados no es más que la última instancia del proceso de liquidación, lo cual tiene como consecuencia jurídica la cesación de la capacidad para ser sujeto de derechos y obligaciones debido a su inexistencia jurídica en concordancia con el artículo 633 del Código Civil.