Medios de pago para la aceptación de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables. Concepto 4355 de 2019

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, modificado por el artículo 10 del Decreto 1321 de 2011, es función de esta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas nacionales en materia tributaria, aduanera o de comercio exterior, en lo de competencia de la UAE-DIAN.

En atención al escrito en referencia, por medio del cual se plantea una inquietud acerca de la aplicación del artículo 771-5 del Estatuto Tributario (ET) “Medios de pago para efectos de la aceptación de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables”, la cual expone de la siguiente manera:

“(...) Con base en el artículo citado y parágrafos trascritos, agradezco se sirva indicar cuál es la interpretación y depuración que debo hacer como contribuyente para establecer el monto deducible y no deducible con respecto de los pagos (incluyendo efectivo) efectuados en el periodo fiscal del 2018 (…)”

Previo a responder se indica que de acuerdo a las competencias funcionales de este despacho los pronunciamientos emitidos en respuesta a las peticiones allegadas se resuelven con base en criterios legales de interpretación de normas jurídicas, consagrados en el código civil; respuestas que son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas.

Para empezar, es necesario traer a colación lo consagrado en el artículo 771- 5 del Estatuto Tributario (ET), norma que fue modificada por la Ley 1819 de 2016 y adicionada por la Ley 1943 de 2018, que expone:

“ARTÍCULO 771-5. MEDIOS DE PAGO PARA EFECTOS DE LA ACEPTACIÓN DE COSTOS, DEDUCCIONES, PASIVOS E IMPUESTOS DESCONTABLES. Para efectos de su reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, los pagos que efectúen los contribuyentes o responsables deberán realizarse mediante alguno de los siguientes medios de pago: Depósitos en cuentas bancarias, giros o transferencias bancarias, cheques girados al primer beneficiario, tarjetas de crédito, tarjetas débito u otro tipo de tarjetas o bonos que sirvan como medios de pago en la forma y condiciones que autorice el Gobierno nacional.

Lo dispuesto en el presente artículo no impide el reconocimiento fiscal de los pagos en especie ni la utilización de los demás modos de extinción de las obligaciones distintos al pago, previstos en el artículo 1625 del Código Civil y demás normas concordantes.

Así mismo, lo dispuesto en el presente artículo solo tiene efectos fiscales y se entiende sin perjuicio de la validez del efectivo como medio de pago legítimo y con poder liberatorio ilimitado, de conformidad con el artículo 8o. de la Ley 31 de 1992.

PARÁGRAFO 1. Podrán tener reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, los pagos en efectivo que efectúen los contribuyentes o responsables, independientemente del número de pagos que se realicen durante el año. así:

1. En el año 2018, el menor valor entre:

a) El ochenta y cinco por ciento (85%) de lo pagado, que en todo caso no podrá superar de cien mil UVT, y
b) El cincuenta por ciento (50%) de los costos y deducciones totales.

2. En el año 2019, el menor valor entre:

a) El setenta por ciento (70%) de lo pagado, que en todo caso no podrá superar de ochenta mil (80.000) UVT, y
b) El cuarenta y cinco por ciento (45%) de los costos y deducciones totales.

3. En el año 2020, el menor valor entre:

a) El cincuenta y cinco por ciento (55%) de lo pagado, que en todo caso no podrá superar de sesenta mil UVT, y
b) El cuarenta por ciento (40%) de los costos y deducciones totales.

4. A partir del año 2021, el menor valor entre:

a) El cuarenta por ciento (40%) de lo pagado, que en todo caso no podrá superar de cuarenta mil (40.000) UVT, y
b) El treinta y cinco por ciento (35%) de los costos y deducciones totales.

PARÁGRAFO 2. En todo caso, los pagos individuales realizados por personas jurídicas y las personas naturales que perciban rentas no laborales de acuerdo a lo dispuesto en este Estatuto, que superen las cien (100) UVT deberán canalizarse a través de los medios financieros, so pena de su desconocimiento fiscal como costo, deducción, pasivo o impuesto descontable en la cédula correspondiente a las rentas no laborales.

PARÁGRAFO 3. Tratándose de los pagos en efectivo que efectúen operadores de Juegos de Suerte y Azar, la gradualidad prevista en el parágrafo anterior se aplicará de la siguiente manera:

1. En el año 2018, el setenta y cuatro por ciento (74%) de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales.
2. En el año 2019, el sesenta y cinco por ciento (65%) de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales.
3. En el año 2020, el cincuenta y ocho por ciento (58%) de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales.
4. A partir del año 2021, el cincuenta y dos por ciento (52%) de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales.

Para efectos de este parágrafo no se consideran comprendidos los pagos hasta por mil ochocientas (1.800) UVT que realicen los operadores de juegos de suerte y azar, siempre y cuando realicen la retención en la fuente correspondiente.

El presente tratamiento no será aplicable a los operadores de juegos de suerte y azar que cumplan con las normas de lavado de activos establecidas por las autoridades competentes en aquellos casos en que las entidades financieras por motivos, debidamente justificados nieguen el acceso a los productos financieros para la canalización de los pagos de que trata este artículo. En este caso el contribuyente deberá aportar las pruebas correspondientes que acrediten tal hecho, incluyendo las comunicaciones de todas las entidades financieras que sustenten la negativa para abrir los productos financieros. Dichas entidades estarán obligadas a expedir la mencionada comunicación cuando nieguen el acceso a los productos anteriormente mencionados.

PARÁGRAFO 4. Los bancos y demás entidades financieras de naturaleza pública deberán abrir y mantener cuentas en sus entidades y otorgarlos productos financieros transacción ales, usuales a los operadores de juegos de suerte y azar autorizados por Coljuegos y demás autoridades nacionales o territoriales competentes, mediante concesión, licencia o cualquier otro tipo de acto administrativo y a los operadores de giros postales, siempre y cuando cumplan con las normas sobre lavado de activos establecidas por las autoridades nacionales.

Parágrafo 5. Tratándose de los pagos en efectivo que efectúen los contribuyentes o responsables pertenecientes al sector agropecuario, de las actividades agrícola, ganadera, pesquera, acuícola, avícola y forestal, así como los comercializadores del régimen SIMPLE y las cooperativas y asociaciones de productores del sector agrícola que comercialicen productos adquiridos directamente al productor; podrán tener reconocimiento fiscal dichos pagos como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, independientemente del número de pagos que se realicen durante el año, así:

- En el año 2019, el noventa por ciento (90%) de los costos, deducciones, pasivos impuestos descontables totales.
- En el año 2020, el ochenta y cinco por ciento (85%) de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales.
- En el año 2021, el setenta y cinco por ciento (75%) de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales.
- A partir el año 2022, el setenta (70%) de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales.

PARÁGRAFO TRANSITORIO. El 100% de los pagos en efectivo que realicen los contribuyentes durante los años 2014, 2015, 2016 y 2017 tendrán reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos, o impuestos descontables en la declaración de renta correspondiente a dicho periodo gravable, siempre y cuando cumplan con los demás requisitos establecidos en las normas vigentes” (Negritas y subrayas fuera de texto).

Ahora bien, de acuerdo al criterio de interpretación gramatical y sistemático de las normas jurídicas, resulta útil precisar que el artículo 771-5 del Estatuto Tributario es un precepto legal de carácter fiscal procedimental, por ende, aplicable de manera general a todas las situaciones jurídicas que requieran el reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables de pagos.

La norma es clara al disponer cuales son los medios de pagos que se deben utilizar a efectos de la aceptación de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables.

Siendo estos, los depósitos en cuentas bancarias, giros o transferencias bancarias, cheques girados al primer beneficiario, tarjetas de crédito, tarjetas débito u otro tipo de tarjetas o bonos que sirvan como medios de pago en la forma y condiciones que autorice el Gobierno nacional.

Asimismo, fija las condiciones para el reconocimiento fiscal de los pagos en efectivo como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables en cada año procedentes, expresado para el caso del año 2018, que este reconocimiento será el menor valor entre: (i) el 85% de lo pagado, que en todo caso no podrá superar de 100.000 UVT, y (ii) el 50% de los costos y deducciones totales.

En este sentido se precisa que, la expresión “el 85% de lo pagado” se refiere al porcentaje del total de los pagos realizados por el contribuyente en la vigencia fiscal sin discriminar los tipos, clases o formas en que fueron realizados; y “50% de los costos y deducciones totales” corresponde al total de costos y deducciones que serán tomados fiscalmente en la declaración de renta del año gravable 2018, sin detraer aquellos pagos que no cumplan las condiciones del artículo 771-5 del ET.

Con el ánimo de brindarle una respuesta integral se reitera lo consagrado en el oficio No. 019439 de 2018, dentro del cual se explicó:

(...) Por lo anterior para determinar el monto máximo aceptado como costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables, cuando se realice pagos en efectivo, el contribuyente debe realizar los siguientes pasos:

1. Determinar el valor pagado (VP) durante el respectivo año gravable, que corresponde al valor total de sumar.

- El Monto pagado en efectivo y
- El Monto pagado a través de cualquier otro medio de pago que menciona el inciso primero del art. 771-5 del Estatuto Tributario.

2. Tomar el menor valor determinado entre el cálculo del punto 2.1. frente al cálculo del punto 2.2.

2.1. Determinar el monto máximo aceptado sobre el valor pagado, teniendo en cuenta cada año gravable, de la siguiente manera:

- 2018 (85% XVP hallado en el punto 1.)
- 2019 (70% XVP hallado en el punto 1)
- 2020 (55% X VP hallado en el punto 1)
- 2021 en adelante (40% X VP hallado en el punto 1)

2.2. Determinar el monto máximo en UVT para el año gravable objeto de comparación, es decir 100.000 UVT por el valor en pesos de la UVT del año respectivo

3. Determinar el monto máximo aceptado sobre costos y deducciones fiscales del respectivo año objeto de análisis, teniendo en cuenta cada año gravable, de la siguiente manera:

- 2018 (50% X Costos y deducciones)
- 2019 (45% X Costos y deducciones)
- 2020 (40% X Costos y deducciones)
- 2021 en adelante (35% X Costos y deducciones)

4. Se toma el menor valor determinado entre el punto 2 frente al punto 3.

5. El valor hallado en el punto 4 se compara con el monto total pagado en efectivo durante el año fiscal objeto de análisis, el cual puede arrojar lo siguiente:

5.1. Si el monto pagado en efectivo es menor o igual al determinado en el punto 4, se acepta el 100% de lo pagado en efectivo, pero debe tenerse en cuenta que los pagos en efectivo que se realicen de manera individual por parte de las personas jurídicas y/o personas naturales que perciban rentas no laborales, deben ser inferiores o iguales a 100 UVT, en caso contrario serán objeto de rechazo los pagos individuales que superen las 100 UVT no canalizados a través de los medios financieros.

5.2. Si el monto pagado en efectivo es mayor al determinado en el punto 4, se acepta solo hasta el valor que no supere el determinado en el punto 4. De igual forma debe tenerse en cuenta que los pagos en efectivo que se realicen de manera individual por parte de las personas jurídicas y/o personas naturales que perciban rentas no laborales, deben ser inferiores o iguales a 100 UVT, en caso contrario serán objeto de rechazo los pagos individuales que superen las 100 UVT no canalizados a través de los medios financieros (...)”.

Para finalizar, se precisa que la adición realizada por la Ley 1943 de 2018 a la norma objeto de consulta, no altera su aplicación para el año gravable 2018, en razón a que la misma empezó a regir para el año gravable 2019.

Aunado a ello se indica que, precitada adición va especialmente dirigida a los pagos en efectivo que efectúen los contribuyentes o responsables pertenecientes al sector agropecuario, de las actividades agrícola, ganadera, pesquera, acuícola, avícola y forestal, así como los comercializadores del régimen SIMPLE y las cooperativas y asociaciones de productores del sector agrícola que comercialicen productos adquiridos directamente al productor, por lo cual, únicamente los sujetos descritos en el parágrafo 5 de la norma son los destinatarios de este tratamiento especial que les permite para el año gravable 2019 tener reconocimiento fiscal del 90% de dichos pagos como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables.

En los anteriores términos se resuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos “Normatividad” - “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica".