Concepto Tributario 077176   02 de Diciembre de 2003

 

Tema: Impuesto sobre la Renta y Complementarios

Descriptor: PATRIMONIO

Fuentes Formales: Artículos 261 ,262, 263 y 264 del Estatuto Tributario

Problema jurídico:

La acciones entregadas en usufructo, fiscalmente debe declararse en el patrimonio del usufructuario, del nudo propietario o de ambos?

Tesis jurídica:

Las acciones entregadas en usufructo se declaran en cabeza del nudo propietario. El derecho real del usufructuario y los dividendos se declaran en cabeza de este último.

 

Interpretación jurídica:

De acuerdo con lo previsto en el artículo 823 del Código Civil el usufructo es un derecho real que consiste en la facultad de gozar de una cosa con cargo de conservar su forma sustancial y de restituir a su dueño, si la cosa no es fungible, o con cargo de devolver igual cantidad y calidad del mismo género, o de pagar su valor, si la cosa es fungible.

El usufructo supone necesariamente dos derechos coexistentes:

a) El del nudo propietario, el cual conserva el derecho de propiedad disminuido en la facultad de gozarlo.

b) El del usufructuario quien adquiere la facultad de gozar de la cosa

En el usufructo la propiedad se desmembra, por cuanto el usufructuario adquiere la facultad de gozar de la cosa pero no dispone de ella por lo que no puede destruirla o enajenarla, mientras el nudo propietario conserva el derecho de propiedad sin el goce (Posesión).

Desde el punto de vista fiscal, el artículo 261 del Estatuto Tributario dispone, que el patrimonio de los contribuyentes esta constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente el último día del periodo gravable.

Así mismo precisa que para efectos fiscales se entiende por posesión el aprovechamiento económico, potencial o real, de cualquier bien en beneficio del contribuyente.

Se presume que quien aparezca como propietario o usufructuario de un bien lo aprovecha económicamente en su propio beneficio". (Articulo 263 del Estatuto Tributario).

Ahora bien, en el caso del usufructo sobre acciones, el Código de Comercio dispone:

"Art. 410. La prenda y el usufructo de acciones nominativas se perfeccionarán mediante registro en el libro de acciones.......".

"Art. 412. Salvo estipulación expresa en contrario, el usufructo conferirá todos los derechos inherentes a la calidad de accionista, excepto el de enajenarlas o gravarlas y el de su reembolso al tiempo de la liquidación.

Para el ejercicio de los derechos que se reserve el nudo propietario bastará el escrito o documento en que se hagan tales reservas, conforme a lo previsto en el artículo anterior.”

Como vemos, nos encontramos frente a dos presunciones en materia fiscal que no se contraponen sino que se complementan, las cuales se concretan en que quien aparezca como usufructuario de las acciones adquiere derechos en calidad de accionista en el sentido que se le reconoce el derecho real como usufructuario al goce de los bienes dados en usufructo en virtud de lo cual se le reconocerán los dividendos que las acciones devenguen, para lo cual es necesario que se cumpla con la solemnidad del registro del usufructo en el libro de acciones. A su vez, el nudo propietario es el dueño de las acciones y como nudo propietario puede transferirla por acto entre vivos o transmitirse por causa de muerte (artículo 832 C.C.). Es decir acorde con lo dispuesto por el artículo 261 del Estatuto Tributario, tiene el aprovechamiento económico de la nuda propiedad, potencial o real.

De lo anterior es claro que tanto el nudo propietario como el usufructario son titulares de derechos reales, los cuales aprovechan económicamente, uno como dueño en calidad de nudo propietario y el usufructuario sobre el derecho de goce en virtud del cual obtiene los frutos del bien.

Surge claramente en el caso de las acciones entregadas en usufructo, que el nudo propietario declara las acciones y el usufructuario el derecho real de goce junto con los beneficios obtenidos.

Ahora bien, para el usufructuario constituye costo el valor cancelado por el derecho de goce, cuando sea el caso.

En los anteriores términos se confirma el Concepto 100161 de diciembre 28 de 1998.

MCRL/CVG