MEMORANDO CONCEPTO No. 1100

TEMA: Procedimiento.

SUBTEMA: Aplicación artículo 32 Ley 863 de 2003 cuando existe declaración de corrección.

FECHA: 6 de julio de 2005

De acuerdo con el Artículo 19 del Decreto Distrital 270 de 2001, compete a este Despacho interpretar de manera general y abstracta la aplicación de las normas tributarias distritales, manteniendo la unidad doctrinal de la Dirección de Impuestos Distritales,

CONSULTA

¿Cómo se aplican los beneficios de la Ley 863 y reimputación cuando con posterioridad hay declaración de corrección?

RESPUESTA

Para dar inicio al estudio que nos ocupa traemos a colación lo previsto en el artículo 32 de la Ley 863 de 2003 que prevé:

" (…) ARTICULO 32. Prelación en la imputación del pago. Adiciónase el siguiente parágrafo transitorio al artículo 804 del Estatuto Tributario:

"Parágrafo Transitorio. Los pagos en efectivo que efectúen los contribuyentes, agentes de retención y responsables hasta el 30 de abril de 2004 en relación con deudas vencidas con anterioridad al 1º de enero de 2003, se imputarán de la siguiente forma: primero a los anticipos, impuestos o retenciones junto con la actualización por inflación a que haya lugar, segundo a las sanciones y tercero a los intereses, siempre y cuando el pago cubra totalmente el valor de los anticipos, impuestos o retenciones del respectivo período.

Para la cancelación de las sanciones y de los intereses que queden pendientes, se otorgará una facilidad automática de pago sin necesidad de garantías, por el término de tres (3) años a partir del 1º de julio de 2004, pagaderos en seis cuotas semestrales iguales a más tardar el último día hábil de cada semestre calendario.

Para los deudores que se acojan a este orden de imputación transitorio de los pagos, los valores pendientes por concepto de intereses serán los causados hasta la fecha en que se realice el pago total del anticipo, impuesto, retenciones o actualización por inflación, y no se modificará por variaciones futuras de la tasa de interés moratorio.

Quienes tuvieren vigente un acuerdo de pago, podrán acogerse a lo dispuesto en este parágrafo transitorio, pagando el saldo de los impuestos, anticipos y retenciones pendientes en la forma aquí prevista y difiriendo el pago de las sanciones e intereses a los tres (3) años previstos en el mismo.

Las garantías y medidas preventivas que se hubieren tomado por estas obligaciones, los procesos coactivos y las denuncias penales formuladas, se levantarán, terminarán o retirarán, según el caso, inmediatamente se hayan pagado los impuestos, anticipos y retenciones. Lo anterior sin perjuicio de que ante el incumplimiento de cualquiera de las cuotas de dicha facilidad de pago, automáticamente la administración proceda al cobro coactivo del saldo total pendiente de cancelación."

Por otro lado es conveniente hacer referencia a lo establecido en el Decreto 065 del 8 de marzo de 2004, por medio del cual se estableció en el Distrito Capital el procedimiento para aplicar el orden de prelación de imputación de pagos transitorio establecido en el artículo 804 del Estatuto Tributario Nacional, así:

" (…) Artículo 2º. Procedencia del orden transitorio de imputación de pagos. El orden transitorio de imputación de los pagos procede respecto de las obligaciones correspondientes a impuestos y retenciones administrados por la Dirección Distrital de Impuestos, cuyo plazo para el pago se encuentre vencido a 31 de diciembre de 2002.

No podrán ser objeto del orden transitorio de imputación de pago, las deudas de plazo vencido relacionadas exclusivamente con sanciones.

Artículo 3º. Plazo y forma de pago. Para efectos de la aplicación del orden transitorio de imputación de pagos, el valor total del impuesto o retención del respectivo período e impuesto, deberá encontrarse cancelado a más tardar el 30 de abril de 2004, con dinero efectivo; entendiendo por dinero efectivo los pagos efectuados en las declaraciones de impuestos distritales, los saldos a favor generados por pagos en exceso o de lo no debido y los depósitos judiciales constituidos como consecuencia del decreto de medidas cautelares; y/o con tarjeta de crédito que administre la entidad financiera, cheque de gerencia o cheque girado sobre la misma plaza de la oficina que lo recibe y únicamente a la orden de la entidad financiera receptora, y/o mediante transferencia electrónica, bajo la responsabilidad de la entidad autorizada para recaudar.

Teniendo en cuenta las disposiciones trascritas encontramos que se establecieron varias modificaciones al procedimiento tributario aplicado como son: a). Modificación para algunas situaciones y de manera transitoria del artículo 133 del Decreto Distrital 807 de 1993, b). Modificación en forma transitoria a los requisitos para otorgar facilidades de pago del artículo 135 ibídem

Así mismo en el Decreto Reglamentario se establecieron los requisitos que se debían llenar para acceder al beneficio del artículo 32 de la Ley 863 de 2003, que son los siguientes:

- Que se realicen pagos por contribuyentes, agentes de retención o responsables.
- Que dichos pagos se realicen a más tardar el 30 de abril de 2004.
- Que el pago corresponda a obligaciones vencidas antes del 31 de diciembre de 2002.
- Que las deudas vencidas no correspondan exclusivamente a sanciones.
- Que la suma cancelada cubra en su totalidad el valor del impuesto o retención pendiente de pago.

De esta forma la duda surge de acuerdo a la solicitud de concepto planteada, cuando en su momento el contribuyente, agente de retención o responsable, cumple con la totalidad de requisitos relacionados anteriormente para acceder al beneficio del artículo 32 de la Ley 863 de 2003, pero en forma posterior presenta una declaración de corrección que aumenta el valor a pagar.

Para analizar la pregunta planteada es necesario tener en cuenta lo siguiente:

Conforme con el artículo 133-1 del Decreto Distrital 807 de 1993, los pagos que se efectúen por concepto de impuestos se tendrán como percibidos:

"Se tendrá como fecha de pago del impuesto respecto de cada contribuyente. Aquella en que los valores imputables hayan ingresado a las oficinas de la Dirección Distrital de Impuestos o a los bancos autorizados, aún en los casos en que se haya recibido inicialmente como simples depósitos, buenas cuentas, retenciones en la fuente, o que resulten como saldos a su favor por cualquier concepto".

Esta misma disposición se encuentra contenida en el artículo 803 del Estatuto Tributario Nacional y se establece en ella que los pagos efectuados a la administración por cualquier concepto tributario, se entenderán recibidos en la fecha de ingreso a la Dirección Distrital de Impuestos o a los bancos recaudadores autorizados, veamos algo de doctrina oficial que nos refuerza esta afirmación:

DOCTRINA "Teniendo en cuenta que el artículo 803 del Estatuto Tributario dispone que se tendrá como fecha del pago del impuesto, respecto a cada contribuyente, aquélla en que los valores imputables hayan ingresado a las oficinas de impuestos nacionales o a los bancos autorizados, aún en los casos en que se hayan recibido inicialmente como simples depósitos, buenas cuentas, retenciones en la fuente o que resulten como saldos a favor por cualquier concepto; la compensación de intereses moratorios cuando la deuda es anterior al saldo favor se deberá liquidar a la tasa de interés vigente a la fecha en que se generó el saldo a favor".

DOCTRINA "Para la liquidación de los intereses de mora debe tenerse en cuenta el momento en que el saldo a favor se produjo no la fecha de la resolución de la compensación. "Considera la oficina que para el caso debe tenerse en cuenta no la respectiva resolución sino los dictados del artículo 803 del estatuto tributario según el cual, se tendrá como fecha de pago del impuesto, respecto de cada contribuyente, aquélla en que los valores imputados hayan ingresado a las oficinas de impuestos nacionales o a los bancos autorizados, aún en los casos en que se haya recibido inicialmente como simples depósitos, buenas cuentas, retenciones en la fuente, o que resulten como saldo a su favor por cualquier concepto".

Así las cosas tenemos un primer argumento válido en la resolución del interrogante que nos ocupa siendo el mismo la determinación cierta de la fecha en que se entiende percibido el pago por parte de la Administración Tributaria Distrital.

Adicionalmente a esto para entrar a analizar los cuestionamientos presentados, encontramos que dentro del marco de las obligaciones tributarias y para el caso que nos ocupa, para acceder al beneficio del artículo 32 de la Ley 863 de 2003, el contribuyente, agente de retención y responsable, debe efectuar pagos a más tardar el 30 de abril de 2004, correspondientes a obligaciones vencidas antes del 31 de diciembre de 2002, que no se refieran exclusivamente a sanciones y que con las sumas canceladas cubran en su totalidad el valor del impuesto o retención pendiente de pago.

En este orden de ideas, encontramos que las obligaciones con las que debe cumplir el contribuyente, agente de retención y responsable para hacerse beneficiario de la orden de imputación de pagos objeto de análisis son sólo sustanciales, es decir de pagos pues en ningún momento en las disposiciones a que nos referimos se hizo alusión a obligaciones formales como la de declarar en debida forma.

De esta forma, concatenando lo expuesto con lo concluido al establecerse el momento en que ingresan los dineros de los contribuyentes y agentes retenedores a las arcas del Distrito discutido en la parte inicial de la presente, se puede inferir, que habiéndose efectuado por parte de un contribuyente, agente de retención y responsable un pago que reúna las siguientes características:

1. Se efectúa a más tardar el 30 de abril de 2004
2. Corresponde a obligaciones vencidas antes del 31 de diciembre de 2002 no se refiere exclusivamente a sanciones 
3. Con las sumas canceladas se cubre la totalidad del valor del impuesto o retención pendiente de pago.

Se entiende que el contribuyente, agente recaudador y responsable cumplió con los presupuestos legales previstos en las disposiciones para acceder al beneficio del artículo 32 de la Ley 863 de 2003 y por ende gozará del mismo, sin importar si sobre las declaraciones a las que se imputan estos pagos se efectúan correcciones futuras, pues el derecho nace no por la presentación de la declaración en debida forma sino por haberse pagado el dinero conforme lo dispuesto en el artículo 32 de la Ley 863 de 2003 y en el artículo 3º del Decreto Distrital 065 de 2004.

En este orden de ideas, el beneficio de la aplicación del artículo 32 de la Ley 863 de 2003 se contrae a que con las sumas canceladas se cubra la totalidad del valor del impuesto o retención, que liquida el contribuyente en su declaración privada, sin que sea dable añadir exigencias o establecer condicionamientos no previstos, como seria que perdiera el beneficio porque en forma posterior corrija su denuncio fiscal por requerimiento de la administración, toda vez que en su momento el pago el valor del impuesto o retención que el creía estar ajustado a las normas.

En este punto del análisis consideramos importante traer a colación un aparte de la sentencia C-823 de agosto 31 de 2004 proferida por la Corte Constitucional,

Magistrado Ponente: ALVARO TAFUR GALVIS, al pronunciarse sobre la exequibilidad del artículo 32 de la Ley 863 de 2003, en la que expresó:

"(…) i) En cuanto a la primera de las exigencias estatuida por la norma, esto es, la de pagar en efectivo la totalidad de los anticipos, impuestos o retenciones del respectivo período, y de ser el caso la actualización por inflación antes [del] 30 de abril de 2004, es claro que de no exigirse tal requisito el régimen extraordinario previsto en la norma acusada, establecida como parágrafo transitorio, vendría a sustituir no de manera temporal sino de manera definitiva el régimen previsto por el artículo 804 del E.T.N. De manera que resulta apenas lógico que se establezca un término o plazo como requisito para acceder al beneficio a que alude el parágrafo referido, pues de no ser así éste operaría en forma indefinida y se estaría sustituyendo o derogando, en consecuencia, el régimen ordinario que el artículo 804 del E.T. prevé sobre la materia, efecto que no corresponde a la voluntad del legislador.

ii) En cuanto a la previsión de la norma acusada que impide a los contribuyentes morosos que no cancelen la totalidad del monto adeudado por concepto de capital (anticipos, impuestos o retenciones junto con la actualización por inflación a que haya lugar) el acceso al beneficio, la Corte constata que ella se explica claramente porque sólo con la cancelación total de dicho monto resulta posible que no se cobren intereses de mora -pues estos se causan precisamente sobre el capital adeudado- y se conceda el beneficio de cancelar con facilidades en el plazo el valor nominal del saldo insoluto de la obligación. (…)

(…) iii) Ahora bien, en relación con que la norma tenga como destinatarios exclusivos de sus beneficios a los deudores con obligaciones vencidas con anterioridad al 1 de enero de 2003, es decir deudas con más de un año de estar en mora, la Corte constata que dicho requisito se ajusta a los principios de razonabilidad y proporcionalidad y encuentra una clara justificación en el hecho que en relación con las obligaciones tributarias vencidas con menos de un año, bien podía el Legislador en ejercicio de su potestad de configuración considerar que no resultaba necesario aplicar mecanismos como el establecido en la norma para asegurar el recaudo.

Ha de tenerse en cuenta, en efecto, que el mecanismo de imputación en los pagos y los demás beneficios establecidos en la norma acusada tienen un carácter eminentemente excepcional que bien podía el Legislador sin desbordar sus competencias limitar a determinadas obligaciones tributarias de difícil recaudo.(…)

(…) i) La primera de dichas consecuencias es que al imputarse el pago en efectivo que realice el contribuyente en mora al valor adeudado por concepto de capital (anticipos, impuestos o retenciones junto con la actualización por inflación a que haya lugar) no se causarán intereses moratorios, con posterioridad a dicho pago, porque la obligación principal habrá quedado saldada y los valores insolutos por concepto de intereses de mora y sanciones no pueden servir de referente para cobrar nuevos intereses. ii) La segunda es que para el pago de las sanciones y de los intereses de mora que se hubieren causado hasta el momento en que se cancela la totalidad del monto de capital adeudado, se concede un plazo de tres años para que en seis cuotas se cancele el monto nominal de la obligación insoluta. iii) De la misma manera que a partir del pago efectuado las garantías y medidas preventivas que se hubieren tomado por estas obligaciones, los procesos coactivos y las denuncias penales formuladas, se levantarán, terminarán o retirarán, según el caso, inmediatamente se hayan pagado los impuestos, anticipos y retenciones. Lo anterior sin perjuicio de que ante el incumplimiento de cualquiera de las cuotas de dicha facilidad de pago, automáticamente la administración proceda al cobro coactivo del saldo total pendiente de cancelación.

En todos estos casos los contribuyentes, agentes de retención y responsables de obligaciones tributarias son responsables de la totalidad de la deuda que tienen con el Estado, de la misma manera que les es exigible el pago de todas las sanciones e intereses que hubieren podido generarse hasta el momento en que efectivamente efectúan el pago del capital adeudado (impuestos, anticipos, retenciones y actualizaciones por inflación..(…)". Se subraya.

Del análisis que hace la Corte Constitucionalidad sobre la exequibilidad del artículo 32 de la Ley 863 de 2003, encontramos que en efecto el beneficio no se liga a la que se corrija o no en forma posterior la declaración sobre la cual se efectúan los pagos.

Finalmente, cabe aclarar que sobre los mayores valores a pagar que resultaran en el evento de correcciones por mayor valor, por sustracción de materia no aplica lo previsto en el artículo 32 en mención, sólo opera el valor de capital reconocido en la declaración sobre la cual hizo uso del beneficio

Esperamos de esta forma haber absuelto sus interrogantes.

Cordial saludo

Elaboró: Libia Patricia Garzón Vargas