Bogotá D.C., 27 de mayo de 2005
Concepto No.1097
Tema: Industria y Comercio
Subtema: Base gravable en la actividad de venta de activos movibles.
De conformidad con los numerales 2 y 3 del artículo 22 del Decreto Distrital 333 del 2003, corresponde a esta Oficina interpretar de manera general y abstracta la aplicación de las normas tributarias distritales, manteniendo la unidad doctrinal de la Dirección de Impuestos Distritales.
CONSULTA
El consultante solicita se emita concepto sobre los siguientes aspectos tributarios:
Relata que una compañía se dedica a la importación de vehículos nuevos y su posterior comercialización a diferentes personas naturales y jurídicas como los concesionarios, toma cada año varios de esos vehículos que importa y los lleva como activos fijos para el uso de sus principales funcionarios. Al cabo de ese año por cambio de modelo esta compañía vende esos vehículos que están como activos fijos y lleva al activo fijo los nuevos vehículos importados.
Expresa que teniendo en cuenta que en el objeto social de la compañía no esta la compraventa de vehículos usados, pregunta:
1. ¿Esta obligada esta compañía a pagar impuesto de ICA sobre la venta de estos activos fijos?
2. Si es así ¿Cual es la base gravable en la venta de estos vehículos usados?
3. Si la venta de los vehículos usados genera una pérdida, ¿También debería pagarse el impuesto de ICA?
RESPUESTA
Con ocasión al mandato conferido por los numerales 2 y 3 del artículo 22 del Decreto Distrital 333 del 2003, no es posible para esta oficina dar respuesta a los casos de manera particular. Por ello daremos curso a la presente en los términos generales como sigue:
La base gravable del impuesto de industria y comercio, en la ciudad capital, está definida en el Artículo 42 del Decreto 352 de 2002:
Artículo 42. Base gravable.
El impuesto de industria y comercio correspondiente a cada bimestre, se liquidará con base en los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el período. Para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y la venta de activos fijos.
Hacen parte de la base gravable, los ingresos obtenidos por rendimientos financieros, comisiones y en general todos los que no estén expresamente excluidos en este artículo.
Parágrafo primero. Para la determinación del impuesto de industria y comercio no se aplicarán los ajustes integrales por inflación.
Parágrafo segundo. Los contribuyentes que desarrollen actividades parcialmente exentas o no sujetas, deducirán de la base gravable de sus declaraciones, el monto de sus ingresos correspondiente con la parte exenta o no sujeta. (Subraya ajena a texto)
De lo cual podemos concluir fácilmente que la base gravable del tributo la conforman la totalidad de ingresos ordinarios y extraordinarios menos las deducciones de ley que perciba un contribuyente por el ejercicio de una actividad gravada en jurisdicción de Bogotá. Las únicas deducciones posibles desglosadas del artículo arriba citado:
· Los ingresos correspondientes a actividades exentas;
· Los ingresos por actividades no sujetas;
· El valor de las devoluciones;
· El menor valor representado en las rebajas y descuentos que otorgue a los destinatarios de los bienes o servicios ofrecidos;
· Los ingresos por exportaciones; y
· Los ingresos por la venta de activos fijos.
Para precisar esta última deducción el Estatuto Tributario Nacional, define los activos fijos en el artículo 60:
” (…)ARTICULO 60. CLASIFICACION DE LOS ACTIVOS ENAJENADOS. Los activos enajenados se dividen en movibles y en fijos o inmovilizados.
Son activos movibles los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente e implican ordinariamente existencias al principio y al fin de cada año o período gravable.
Son activos fijos o inmovilizados los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente.(…)”.
Además de la definición anterior, conviene citar el texto de una sentencia del Consejo de Estado de fecha marzo 3 del año dos mil cinco (2005). Radicación número: 25000-23-27-000-1001-01543-01-14281 ACTOR: EMBOTELLADORAS DE SANTANDER S.A. en la cual se analiza la diferencia entre activos fijos y activos móviles:
” (…) Son activos fijos o inmovilizados los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente.
Sobre la naturaleza de los activos, atendiendo a la clasificación prevista en la norma transcrita, ha dicho la Sala en varias oportunidades, que la diferencia fundamental entre activos fijos y activos móviles radica en que estén destinados o no a la enajenación dentro del giro de los negocios del contribuyente, de manera que si un bien se enajena dentro del giro ordinario de los negocios tiene el carácter de activo movible, pero si no está destinado a ser enajenado en desarrollo de la actividad ordinaria de la empresa, es un activo fijo o inmovilizado.
También ha precisado la Sección que la permanencia del activo en el patrimonio de la empresa o su contabilización como activo fijo, son circunstancias que no modifican el carácter de activos movibles, de los bienes que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios, porque el carácter de activo fijo no lo da el término de posesión del bien dentro del patrimonio, sino su destinación específica. Aún cuando el término de dos años de posesión del activo, sea un elemento que permite en materia de impuesto de renta, tratar el ingreso percibido por la enajenación como renta ordinaria o ganancia ocasional.
Bajo el criterio expuesto, es necesario verificar en cada caso la destinación de los bienes y la circunstancia de que corresponda al giro ordinario de los negocios de la empresa. Para el caso concreto, se observa que según el certificado de existencia y representación de la sociedad demandante su objeto social principal es: “La producción, distribución y venta de jarabes, sodas, aguas minerales, bebidas gaseosas y productos alimenticios de cualquier índole;..,”
Ha sostenido la demandante a través del debate, que los envases retornables dados de baja por su obsolencia, y sobre los cuales solicitó la deducción por pérdida de activos, fueron contabilizados como activos fijos, en cumplimiento de precisas normas contables contenidas en el Decreto 2649 de 1993, y no están destinados a ser enajenados en el giro ordinario de los negocios porque la sociedad no enajena envases retornables.
Respecto a la contabilización de los “envases” como activos fijos, ha expresado la Sala que la clasificación contable de tales bienes, es independiente de la regulación especial contenida en las normas tributarias, frente a la definición de la naturaleza de los activos enajenados, para efectos del impuesto de renta.
Ahora bien, en cuanto a la naturaleza de los activos representados en los envases, ha sido reiterado el criterio de la Sala, según el cual se considera que (…) el envase no constituye un activo fijo, toda vez que en la entrega de la bebida se presenta la enajenación del liquido y de la botella en la cual va envasado, enajenación que ocurre dentro del giro ordinario de la actividad de la empresa productora, sin que el hecho de la permanencia en stock o en existencias, o la contabilización como activos fijos, modifique su carácter de activos movibles que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios de la empresa, ya que los mismos se van utilizando gradualmente a lo largo del proceso productivo y se venden conjuntamente con el líquido.”2
El anterior criterio si bien se ha expuesto en procesos donde lo discutido es la procedencia del IVA descontable por la compra de envases y la deducción de gastos en el impuesto de Industria y Comercio, resulta igualmente aplicable al impuesto de renta, y concretamente al caso bajo examen, habida consideración que precisamente el objeto social de la empresa demandante es la producción, distribución y venta de bebidas gaseosas, en la cual la entrega del envase al momento de la enajenación de la bebida gaseosa se hace imprescindible, por lo menos en las ventas iniciales a los distribuidores, es decir los envases ya sean “retornables” o “no retornables” son enajenados con el líquido, y en el giro ordinario de la actividad de la empresa productora, ya que el consumidor en el momento de la compra adquiere la propiedad del envase, y queda en libertad de retornarlo o no para su reutilización por la empresa y según sea el caso, obtener el producto a un menor costo. (…)”. (Se resalta)
Entonces para resolver la consulta, podemos concluir que el impuesto de industria y comercio grava las actividades industriales, comerciales y de servicios y la base gravable esta constituida por los ingresos ordinarios y extraordinarios menos las deducciones de ley, dentro de la que se encuentra la venta de activos fijos, y para que un bien sea considerado como activo fijo, no importa que se contabilice como activo fijo o su permanencia en el tiempo, sino su destinación específica y que no corresponda a una enajenación del giro ordinario de los negocios.
Únicamente, cuando la operación comercial se realice para vender unos bienes catalogados como activos fijos, el ingreso que se perciba no será parte de la base gravable.
Ahora bien, evacuada la primera pregunta nos referiremos a los interrogantes dos y tres conjuntamente por envolver el mismo tema, con relación a la base gravable del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros cuando se genera pérdida.
Lo primero que hay que dejar claro es que la base gravable del impuesto de industria y comercio como se ha repetido a lo largo de la presente consulta, esta constituida por los ingresos netos percibidos en ejercicio de actividades industriales, comerciales y de servicios.
Para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y la venta de activos fijos, tal como lo dispone el artículo 42 del Decreto Distrital 352 de 2002. Conforme lo establece la norma en comento, no existe deducción de ley en la base gravable del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros, que se refiera al concepto de pérdida.
De esta forma, debemos precisar que se entiende por ingreso. Los ingresos encuentran su definición en el Artículo 38 del Decreto 2649 de 1993 como “aquellos que representan flujo de entrada de recursos, en forma de incremento del activo o disminuciones del pasivo o una combinación de ambos, que generan incrementos en el patrimonio, devengados por la venta de bienes, por la prestación de servicios o por la ejecución de otras actividades, realizadas en un período, que no provienen de los aportes de capital.”
En este orden de ideas, los ingresos son flujos de entrada de recursos, lo que hace que exista independencia de si hay o no utilidad en la actividad desarrollada, lo que quiere decir es que por ejemplo en el caso de actividades comerciales, así se venda un producto a menor costo de lo que fue adquirido se genera un ingreso que constituye base gravable en el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros.
La jurisprudencia ha sido reiterada en el sentido de insistir en que la base gravable del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros, está constituida por los ingresos netos de los cuales se resta los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y la venta de activos fijos.
Conforme lo anterior, si existe una entrada de recursos relacionada con las actividades comerciales, industriales y de servicios, independientemente que en el caso de ventas no reporte utilidad, constituye un ingreso gravado con el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros.
Para corroborar esta afirmación, traemos a colación un aparte de la siguiente sentencia:
” (…) Así en sentencia de 6 de agosto de 1998, radicación 8955, Consejero Ponente : Dr. Julio Enrique Correa Restrepo se dijo:
“De acuerdo con los términos de la Ley 14 de 1983, la naturaleza jurídica de la persona o entidad respecto de la cual se configura el hecho generador del impuesto de industria y comercio, no es factor determinante de la calidad de sujeto pasivo del gravamen, ya que tal distinción no está prevista en la ley. De igual forma, se ha considerado, que al ánimo de lucro propio de las actividades comerciales no constituye presupuesto legal para la procedencia del gravamen, en cuanto el hecho imponible surge por la realización de actividades industriales, comerciales o de servicios destinados a satisfacer las necesidades de la comunidad, ya sea que estas se cumplan de manera permanente u ocasional y además porque a los términos del artículo 36 ibídem, la enunciación de las actividades sobre las cuales recae la materia imponible no es taxativa sino enunciativa, razón por la cual, basta la comprobación del supuesto de hecho previsto como generador del tributo para que surja la calidad de sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio. Al respecto ha precisado la Sala:
“la Ley 14 de 1983 reguló íntegramente en relación con el gravamen de industria y comercio, lo atinente al hecho generador, los sujetos pasivos, las exenciones y las prohibiciones a los municipios de gravar determinadas actividades, de tal manera que, si el impuesto recae sobre las actividades industriales, comerciales o de servicios y si la ley señala como sujetos pasivos a las personas naturales o jurídicas o sociedades de hecho, que realicen las citadas actividades, sin distinciones en razón a su naturaleza jurídica, no le es dable al intérprete entrar a hacer la diferenciación con el objeto de concluir que la Empresa Nacional de Telecomunicaciones TELECOM no se halla sujeta al gravamen en cuestión.(…)
” Se resalta Finalmente, es importante anotar que es indiferente, que los ingresos se hayan generado en desarrollo o no del objeto social, lo importante en el impuesto de industria y comercio es que se generen por actividades gravadas con este impuesto. Con relación a este tema se pronunció el Consejo de Estado al expresar:
” (…)El primer cargo de la demanda es que los ingresos adicionados no hacen parte de su objeto social principal, citando como violado el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, que dispone:
“El impuesto de industria y comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: devoluciones -ingresos provenientes de venta de activos fijos y de exportaciones-, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios.(…)”
Por su parte, el artículo 29 del Acuerdo No. 003 del 6 de enero de 1994, proferido por el Concejo Municipal de Yumbo (Valle) recoge en la misma forma la base gravable establecida en la Ley.
Como se observa, de la disposición transcrita no puede deducirse que los ingresos originados en actividades no consagradas en el objeto social de una empresa no hacen parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio.
El legislador no hizo distinción alguna entre los ingresos provenientes del cumplimiento del objeto social y los que no lo son, al contrario la base gravable se liquida teniendo en cuenta los ingresos brutos del año anterior, dentro de los que se encuentran los ordinarios como los extraordinarios, sin perjuicio de la exclusiones legales.
Dado que es indiferente, que los ingresos se hayan generado en desarrollo o no del objeto social, este cargo no está llamado a prosperar. (Se resalta).
Cordialmente,
MAGDA CRISTINA MONTAÑA MURILLO
Subdirectora Jurídico Tributaria
