Resumen: CINIIF 22.9 “Si existen múltiples pagos o cobros anticipados, la entidad determinará una fecha de la transacción para cada pago o cobro de la contraprestación anticipada
CONSULTA (TEXTUAL)
“(…) La presente es para solicitar aclaración del registro contable de las mercancías importadas, teniendo en cuenta el ejercicio planteado por ustedes en el concepto 2016‐798, dicho concepto establece en primera instancia que los anticipos en moneda extranjera para la compra de mercancía no deben ser ajustadas a la tasa de cierre, y adicionalmente que la tasa de cambio al registrar la compra de esta mercancía importada depende del momento en que se han recibido los riesgos y beneficios, para lo cual se debe tener en cuenta los términos de negociación Incoterms.
Dicho lo anterior, en el ejemplo planteado en el concepto 2016‐798 no es del todo claro en mi opinión, puesto que no coincide con los datos planteados, como muestro a continuación:
Ejemplo transcrito del concepto:
“Fecha: 01‐01‐2016 Fecha: 30‐03‐2016
Tasa de cambio histórica: $2.000 Tasa de cambio histórica: $3.000
Anticipos: U$10.000 Valor de la mercancía: U$15.000
| Anticipo | $20.000.000 | Inventarios | $45.000.000 | |||
| Bancos | $20.000.000 | Anticipos | $20.000.000 | |||
| Bancos | $25.000.000 |
Teniendo en cuenta el último registro que corresponde al registro de la mercancía, los datos de Bancos por $25.000.000 no concuerdan, puesto que el 30‐03‐2016 solamente se pagan U$5.000 a una tasa de cambio de $3.000 (ya se anticiparon U$10.000), que sería un total de $15.000.000 (U$5.000 x 3.000) y no el valor que se encuentra en el ejemplo por $25.000.000.
Teniendo en cuenta lo anterior, queda pendiente por registrar la suma de $10.000.000, como muestro a continuación:
Fecha: 30‐03‐2016 – Tasa de cambio histórica: $3.000 – Valor de la mercancía: U$15.000
Inventarios $45.000.000
Anticipos $20.000.000
Bancos $15.000.000
XXXXXX $10.000.000
Mi pregunta es, los $10.000.000 que los muestro en una cuenta “XXXXXX”, ¿es la cuenta de ingreso por diferencia en cambio? o ¿este valor se debe llevar como menor valor de la mercancía?, que para este caso el costo de la mercancía corresponde a $35.000.000 (1 pago de $20.000.000 a una tasa de cambio de $2.000 más un 2 pago de $15.000.000 a una tasa de cambio de $3.000), por lo que existirían dos tasas de cambio para la compra de mercancía (…)”
CONSIDERACIONES Y CONCEPTO
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de Organismo Orientador técnico-científico de la profesión y Normalizador de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información, conforme a las normas legales vigentes, especialmente lo dispuesto en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009, y Decretos Reglamentarios, procede a dar respuesta a una consulta en los siguientes términos.
Dentro del carácter ya indicado, las respuestas del CTCP son de naturaleza general y abstracta, dado que su misión no consiste en resolver problemas específicos que correspondan a un caso particular. Además de lo anterior, el alcance de los conceptos emitidos por este Consejo se circunscribe exclusivamente a aspectos relacionados con la aplicación de las normas de contabilidad, información financiera y aseguramiento de la información.
Mediante concepto 2019-0922 el CTCP manifestó lo siguiente, respecto de la diferencia en cambio en inventarios:
“Respecto de la diferencia en cambio, es importante señalar lo siguiente:
- La diferencia en cambio es un rubro del estado de resultados que se origina al convertir un determinado número de unidades de una moneda extranjera a la moneda funcional, utilizando tasas de cambio diferentes (ver párrafo 8 de la NIC 21);
- La diferencia en cambio (en el estado de resultados) se genera por mantener activos y pasivos monetarios en una moneda extranjera1, es decir derechos a recibir (o la obligación de entregar) una cantidad fija o determinable de unidades monetarias2, como por ejemplo cuentas por cobrar a clientes, cuentas por pagar a proveedores, préstamos por pagar, beneficios a los empleados por pagar, dividendos por pagar, efectivo y equivalentes al efectivo;
- Los inventarios corresponden entonces con un tipo de activo no monetario, debido que no corresponde con un derecho a recibir
una cantidad fija o determinable de unidades monetarias; - Los inventarios se reconocen por su costo (NIC 2.9). El costo de los inventarios comprende todos los costos derivados de su
adquisición, transformación y los demás en los que haya incurrido la entidad para darles su ubicación y condiciones actuales (NIC 2.10); - Los inventarios que se adquieren en moneda extranjera, deben contabilizarse por su costo (costo asignado en el momento de su reconocimiento), pero su costo no es modificado de forma posterior por la diferencia en cambio generada por la obligación de pagar al proveedor en un plazo diferente del reconocimiento de los mismos (excepto por la medición al valor neto de realización, o de aquellos inventarios que presentan mediciones diferentes por tratarse de productos agropecuarios, productos de industrias extractivas y materias primas cotizadas (ver párrafos 7 y 8 de la NIC 2)”.
La CINIIF 22 Transacciones en Moneda Extranjera y Contraprestaciones Anticipada trata el problema relacionado con la tasa de cambio utilizada para reconocer transacciones (como la adquisición de inventarios) que han sido pagadas en una fecha diferente en la cual se ha realizado el reconocimiento de estos.
El acuerdo al que llego el CINIIF (incorporado en el anexo 1° del DUR 2420 de 2015) se encuentra en el párrafo 8 de la CINIIF 22, y corresponde con:
“Al aplicar los párrafos 21 y 22 de la NIC 21, la fecha de la transacción a efectos de determinar la tasa de cambio a usar en el reconocimiento inicial del activo, gasto o ingreso relacionado (o la parte de estos que corresponda), es la fecha en que una entidad reconoce inicialmente el activo no monetario o pasivo no monetario que surge del pago o cobro de la contraprestación anticipada”.
De acuerdo con lo anterior, los inventarios se reconocerán por parte de la entidad, en la moneda funcional de la entidad (y no en la moneda extranjera3), por su costo y este no debe ser actualizado por la diferencia en cambio o por la actualización del pago realizado al proveedor relacionado con la variación de la tasa de cambio.
Respecto del ejercicio expresado en el concepto 2016-0798 de octubre 10 de 2016 se realizarán las siguientes aclaraciones tomando los siguientes supuestos:
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1 La moneda extranjera es cualquier moneda diferente a la moneda funcional.
2 Tomado del párrafo 16 de la NIC 21 del anexo 1 del Decreto 2420 de 2015 y sus modificatorios.
3 Se entiende como moneda extranjera, toda moneda diferente a la moneda funcional.
La empresa “X” con moneda funcional peso colombiano gira un anticipo a un proveedor en el exterior bajo las siguientes condiciones:
- Fecha del anticipo, enero 1 de 2016
- Valor del anticipo, USD 10.000 (dólares americanos)
- Valor de la tasa de compra, $2.000 pesos colombiano por cada dólar americano
- Fecha de reconocimiento del inventario, marzo 30 de 2016
- Valor de la factura USD 15.000
- Tasa de cambio de la fecha de factura, $3.000 pesos colombiano por cada dólar americano
(*) El importe del inventario se determina como lo menciona el párrafo 9 de CINIIF 22, por el costo de los múltiples pagos realizados, en este caso el valor del inventario es de USD15.000, convertidos a pesos colombianos en dos tramos, el primero por $20 millones de pesos (USD10.000 x $2.000), y el segundo por $15 millones de pesos (USD5.000 x 3.000), tal como lo mencionan los ejemplos 3 y 4 de la CINIIF 22 (aunque los ejemplos traten por adquisición de inventarios, son aplicables a la transacción)
Como puede observar, el inventario no se reconoce por $45 millones (USD15.000 x $3.000 (sino que se reconoce por la sumatoria de los dos valores históricos. De acuerdo con lo anterior se corrige el concepto 2016-0798 en lo relacionado con el ejemplo mencionado en el mismo.
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4 Para cumplir el párrafo 21 de la NIC 21 que requiere que una entidad registre una transacción en moneda extranjera, en el momento del
reconocimiento inicial, en su moneda funcional, aplicando al importe en moneda extranjera la tasa de cambio de contado entre la moneda funcional y la moneda extranjera (la tasa de cambio) en la fecha de la transacción (CINIIF 22.1).
5 CINIIF 22.9 “Si existen múltiples pagos o cobros anticipados, la entidad determinará una fecha de la transacción para cada pago o cobro de la contraprestación anticipada
En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los efectos de este escrito son los previstos por el artículo 28 de la Ley 1755 de 2015, los conceptos emitidos por las autoridades como respuestas a peticiones realizadas en ejercicio del derecho a formular consultas no serán de obligatorio cumplimiento o ejecución.
