Reconocimiento contratos de comodato. Concepto 810 CTCP de 2019

Resumen: Si se cumplen los criterios de reconocimiento, y las incertidumbres asociadas a la existencia, medición o desenlace no impiden su reconocimiento, el comodatario debería reconocer el derecho de uso en sus estados financieros, esto es una unidad de cuenta distinta de la que conforma la suma de todos los derechos. Si contractualmente existen restricciones para la utilización del terreno, y no se trata de un derecho trasferido de forma vitalicia, la contrapartida del derecho que contabiliza el comodatario sería un pasivo diferido, lo cual permitiría amortizar el derecho y reconocer el ingreso sobre una base sistemática, tal como es requerido por la NIC 20. En el caso del comodante, este debería dar de baja en sus estados financieros la parte del derecho que ha sido transferida y mantener en sus registros contable, como una unidad de cuenta separada, los derechos que conserva.

 

CONSULTA (TEXTUAL)
“Existe un contrato de “comodato precario” entre dos empresas privadas, en el cual una de e ella recibe unos terrenos para su explotación de cultivos a título gratuito, y tiene las siguientes condiciones:

 

 El COMODATARIO no puede darle uso diferente, cederlo o entregarlo en arrendamiento sin autorización de COMODANTE.

 No hay obligación por parte del COMODANTE de transferir parte de los ingresos derivados del uso del activo o realizar pagos periódicos.

 El COMODOTARIO responderá ante el COMODANATE o terceros por el uso de los bienes por daños o perjuicios derivados del uso del terreno.

 COMODATARIO se hace cargo del mantenimiento del bien.

 COMODANTE realiza los pagos a entidades fiscales (impuestos propiedad raíz).

Bajo estas condiciones contractuales, ¿Cómo deberían reconocer esta operación, tanto el COMODANTE cómo el COMODATARIO (Registro y presentación)?

¿Considerando que es una transacción entre empresas privadas, no estaría dentro del alcance la NIC20 Subvenciones, el COMODATARIO como debería reconocer esta operación en el Estado de Situación Financiera bajo NIIF plenas?

Solicitamos por favor ampliación sobre su concepto 2017-837 Contrato de Comodato. “

 

CONSIDERACIONES Y RESPUESTA
Dentro del carácter ya indicado, las respuestas del CTCP son de naturaleza general y abstracta, dado que su misión no consiste en resolver problemas específicos que correspondan a un caso particular. Además de lo anterior, el alcance de los conceptos emitidos por este Consejo se circunscribe exclusivamente a aspectos relacionados con la aplicación de las normas de contabilidad, información financiera y aseguramiento de la información.

 

El marco conceptual de las normas de información financiera para entidades del Grupo 1, contiene directrices para el reconocimiento y baja en cuenta de activos y pasivos; por otra parte, la NIC 8, en sus artículos 7 y 10, establece los criterios para la selección y aplicación de las políticas contables, las cuales son responsabilidad de la administración de la entidad.

 

Para el caso expuesto en su consulta, la unidad de cuenta para el reconocimiento y medición debe ser modificada, por cuanto solo una parte de los derechos, que antes no se separaban en los estados financieros del comodante, ha sido transferida en un contrato de comodato precario, al comodatario.

 

En este tipo de contratos, el comodante conserva todos los derechos que tiene sobre la cosa, excepto el derecho de uso, y el comodatario únicamente puede emplear el bien para el uso convenido, el cual en caso de que no exista tal convención, solo podrá ser utilizado para el uso que por naturaleza le sea destinado a este. (Ver Art. 2200 y ss. del código civil).

 

Por ello, la entidad que transfiere el bien a título gratuito, no podría dar de baja los derechos que conserva, y quien recibe el derecho de uso solo podrá reconocer en sus estados financieros este
derecho y no los que conserva el comodante, por ello, el derecho de uso ahora constituye una unidad de cuenta distinta para efectos el reconocimiento, medición, presentación y revelación en sus estados financieros. La parte que conserva el comodante también formará una unidad de cuenta distinta, en los estados financieros del comodatario.

 

Para una mayor comprensión de este tema le recomendamos revisar los apartados del nuevo marco conceptual de las NIIF completas, en el que se trata el tema de los derechos sobre un activo (Ver párrafos 4.6 a 4.13), el concepto de unidad de cuenta, (Ver párrafos 4.48 a 4.55), los criterios de baja en cuenta (Ver párrafos 5.26 a 5.33), y las referencias a incertidumbres sobre existencia, medición y el desenlace que afectan el reconocimiento (Ver entre otros los párrafos 5.14, 5.19, 6.60, 6.61 y 6.62).

 

Incluimos a continuación algunos extractos de estas referencias:

 

“Derecho

4.6 Los derechos que tienen el potencial de producir beneficios toman diversas formas, incluyendo:

(a) derechos que se corresponden con una obligación de un tercero (véase el párrafo 4.39), por ejemplo:
(i) Derechos a recibir efectivo.
(ii) Derechos a recibir bienes o servicios.
(iii) Derechos a intercambiar recursos económicos con terceros en condiciones favorables.
(iv) Estos derechos incluyen, por ejemplo, un contrato a término para comprar un recurso económico en términos que son actualmente favorables o una opción para comprar un recurso económico.
(v) Derechos a beneficios procedentes de una obligación de terceros que consiste en transferir un recurso económico si ocurre un suceso futuro incierto que haya sido especificado (véase el párrafo 4.37).

 

(b) Derechos que no se corresponden con una obligación de un tercero, por ejemplo:

(i) Derechos sobre objetos físicos, tales como propiedades, planta y equipo o inventarios. Ejemplos de estos derechos son un derecho a usar un objeto físico o un derecho a beneficios procedentes del valor residual de un objeto arrendado.
(ii) Derecho a utilizar propiedad intelectual. (…).”

“4.11 En principio, cada uno de los derechos de una entidad es un activo separado. Sin embargo, a efectos contables, los derechos relacionados se tratan a menudo como una única unidad de cuenta que es un activo único (véanse los párrafos 4.48 a 4.55). Por ejemplo, la propiedad legal de un objeto físico puede dar lugar a varios derechos, incluyendo:

a) el derecho a utilizar el objeto;
b) el derecho a vender derechos sobre el objeto;
c) el derecho a pignorar derechos sobre el objeto; y

d) otros derechos no mencionados en (a)–(c). (…).”
(…).

 

“Unidad de Cuenta
4.48 La unidad de cuenta es el derecho o el grupo de derechos, las obligaciones o el grupo de obligaciones o el grupo de derechos y obligaciones, a los que aplican los conceptos de reconocimiento y medición.

 

4.49 Una unidad de cuenta se selecciona para un activo o un pasivo al considerar cómo se aplicarán los criterios de reconocimiento y conceptos de medición, a ese activo o pasivo, y a los ingresos y gastos relacionados. En algunas circunstancias, puede ser apropiado seleccionar una unidad de cuenta para el reconocimiento y otra diferente para la medición. Por ejemplo, los contratos pueden, en ocasiones, reconocerse de forma individual, pero medirse como parte de una cartera de contratos. Para la presentación e información a revelar, puede ser necesario agregar o separar los activos, pasivos, ingresos y gastos en sus componentes.

 

4.50 Si una entidad transfiere parte de un activo o parte de un pasivo, la unidad de cuenta puede cambiar en ese momento, de forma tal que el componente transferido y el componente conservado pasen a ser una unidad de cuenta (véanse los párrafos 5.26 a 5.33). (…).”

 

Baja en cuenta
“5.26 La baja en cuentas es la eliminación, total o parcial, de un activo o un pasivo reconocidos del estado de situación financiera de una entidad. Normalmente, la baja en cuentas tiene lugar cuando esa partida no cumple ya la definición de un activo o de un pasivo:

a) Para un activo, la baja en cuentas normalmente ocurre cuando la entidad pierde el control de todo o parte del activo reconocido; y
b) para un pasivo la baja en cuentas normalmente ocurre cuando la entidad deja de tener una obligación presente por la totalidad o parte del pasivo reconocido.

 

5.27 Los requerimientos de contabilización para la baja en cuentas pretenden representar fielmente:
a) los activos y pasivos que se conserven después de la transacción u otro suceso que conduzca a la baja en cuentas (incluyendo cualquier activo o pasivo adquirido, incurrido o creado como parte de la transacción u otro suceso); y

b) el cambio en los activos y pasivos de la entidad como resultado de esa transacción u otro suceso. 5.28 Los objetivos descritos en el párrafo 5.27 normalmente se logran:

a) Dando de baja en cuentas los activos o pasivos que han caducado o se han consumido, cobrado, completado o transferido, reconociendo los ingresos y gastos resultantes. En el resto de este capítulo, el término “componente transferido” hace referencia a todos esos activos y pasivos;

b) Continuando el reconocimiento de los activos y pasivos retenidos, denominados como el “componente retenido”, si lo hubiera. Ese componente retenido pasa a ser una unidad de cuenta del componente transferido. Por consiguiente, ningún ingreso o gasto se reconoce en el componente retenido como resultado de la baja en cuentas del componente transferido, a menos que la baja en cuentas dé lugar a un cambio en los requerimientos de medición aplicables al componente retenido; y

c) Aplicando uno o más de los procedimientos siguientes, si fuera necesario, para lograr uno o los dos objetivos descritos en el párrafo 5.27:

(i) presentando cualquier componente retenido por separado en el estado de situación financiera;
(ii) presentando por separado en el estado (o estados) del rendimiento financiero los ingresos o gastos reconocidos como resultado de la baja en cuentas del componente transferido; o
(iii) proporcionando información explicativa.”
(…)

 

“Incertidumbre sobre la existencia

5.14 El párrafo 4.13 y 4.35 analizan los casos en los que es incierto si existe un activo o pasivo. En algunos casos, esa incertidumbre, posiblemente combinada con una baja probabilidad de entradas o salidas de beneficios económicos y un excepcionalmente amplio rango de posibles desenlaces, puede significar que el reconocimiento de un activo o pasivo, necesariamente medido por un importe único, no proporcionaría información relevante. Se reconozca o no el activo o pasivo, puede ser necesario proporcionar en los estados financieros información explicativa sobre las incertidumbres asociadas con ello.”

 

“Incertidumbre en la medición

5.19 Para que un activo o pasivo sea reconocido, debe ser medido. En muchos casos, estas medidas deben estimarse y están, por ello, sujetas a incertidumbre en la medición. Como se destaca en el párrafo 2.19, el uso de estimaciones razonables es una parte esencial de la preparación de la información financiera y no debilita la utilidad de la información si las estimaciones están descritas y explicadas de forma clara y precisa. Incluso un alto nivel de incertidumbre en la medición no necesariamente impide que una estimación proporcione información útil.”

 

“Representación fiel (…).
6.60 Cuando una medida no puede determinarse directamente observando los precios en un mercado activo y debe, en su lugar, estimarse surge la incertidumbre en la medición. El nivel de incertidumbre en la medición asociado con una base de medición concreta puede afectar si la información proporcionada por esa base de medición facilita una representación fiel de la situación financiera y rendimiento financiero de una entidad.

 

Un alto nivel de incertidumbre en la medición no impide, necesariamente, el uso de una base de medición que proporcione información relevante. Sin embargo, en algunos casos, el nivel de incertidumbre en la medición es tan alto que la información proporcionada por una base de medición puede no proporcionar una representación suficientemente fiel (véase el párrafo 2.22). En estos casos, es apropiado considerar la selección de una base de medición diferente que diera lugar también a información relevante.

 

6.61 La incertidumbre en la medición es distinta de la incertidumbre sobre el desenlace y de la incertidumbre sobre la existencia:

 

a) La incertidumbre sobre el desenlace surge cuando existe incertidumbre sobre el importe o calendario de cualquier entrada o salida de beneficios económicos que procederán de un activo o pasivo.

 

b) La incertidumbre sobre la existencia surge cuando es incierto si existe un activo o un pasivo. Los párrafos 5.12 a 5.14 analizan cómo la incertidumbre sobre la existencia puede afectar las decisiones sobre si una entidad reconoce un activo o pasivo cuando es incierto que ese activo o pasivo exista.

 

6.62 La presencia de incertidumbre sobre el desenlace o de incertidumbre sobre la existencia puede, en ocasiones, contribuir a la incertidumbre en la medición. Sin embargo, la incertidumbre sobre el desenlace o incertidumbre sobre la existencia no necesariamente da lugar a incertidumbre en la medición. Por ejemplo, si el valor razonable de un activo puede determinarse observando los precios en un mercado activo, no se asocia ninguna incertidumbre en la medición con la medición de ese valor razonable, incluso si es incierto cuánto efectivo proporcionará finalmente el activo y, por ello, exista incertidumbre sobre el desenlace.”

 

El CTCP también se ha referido al tema de los contratos de comodato en las siguientes consultas:

 

 

Si la transacción es entre partes relacionadas, según la NIC 24, debe observarse lo requisitos de revelación establecidos con el objetivo de “permitir que los usuarios de los estados financieros se formen una opinión sobre los efectos que las relaciones entre partes relacionadas tienen sobre la entidad” (ver párrafo 14 de NIC 24) presentando información relacionada con:

 

 El importe de la transacción (incluso podría ser a título gratuito);
 Importe de las cuentas por cobrar o por pagar;
 Gastos o ingresos relacionados con las transacciones entre las partes relacionadas (ver párrafo 18 de la NIC 24).

 

También es importante revelar si las transacciones entre las partes relacionadas se realizaron en condiciones de independencia mutua o no (ver párrafo 23 de NIC 24).

 

En conclusión, si se cumplen los criterios de reconocimiento, y las incertidumbres asociadas a la existencia, medición o desenlace no impiden su reconocimiento, el comodatario debería reconocer el derecho de uso en sus estados financieros, esto es una unidad de cuenta distinta de la que conforma la suma de todos los derechos. Si contractualmente existen restricciones para la utilización del terreno, y no se trata de un derecho trasferido de forma vitalicia, la contrapartida del derecho que contabiliza el comodatario sería un pasivo diferido, lo cual permitiría amortizar el derecho y reconocer el ingreso sobre una base sistemática, tal como es requerido por la NIC 20. En el caso del comodante, este debería dar de baja en sus estados financieros la parte del derecho que ha sido transferida y mantener en sus registros contable, como una unidad de cuenta separada, los derechos que conserva.

 

No obstante el no realizar el traspaso legal de un terreno, podrían restringir los beneficios económicos a la entidad que lo usa actualmente, debido que este no podría ser vendido, entregado en garantía, o utilizado para cancela pasivos; por lo que deberá revisarse la esencia de la operación, y en caso de tratarse de una operación entre partes relacionadas se debe analizar los criterios de baja en cuenta y de reconocimiento de activos, como se expuso anteriormente.

 

En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los efectos de este escrito son los previstos por el artículo 28 de la Ley 1755 de 2015, los conceptos emitidos por las autoridades como respuestas a peticiones realizadas en ejercicio del derecho a formular consultas no serán de obligatorio cumplimiento o ejecución.

 

 

 

Chatea con nosotros