Inquietudes – Operaciones con criptomonedas. Concepto CTCP 0548 de 2021

CONSULTA (TEXTUAL)
“(…)
Una persona natural aprendió a hacer trading en Forex, criptomonedas, mercado de valores e índices; en el momento no tiene Rut, pero quiere hacer las siguientes actividades en forma legal:

1. Contablemente, fiscalmente y tributariamente ¿bajo qué cuentas contables, conceptos contables, fiscales o tributarios se manejarían esos ingresos y esas compras de divisas, criptomonedas, valores o índices para luego venderlas según el precio del mercado?

2. Contablemente, fiscalmente y tributariamente ¿bajo qué cuentas contables, conceptos contables, fiscales o tributarios se manejarían esos ingresos por enseñar a personas a hacer trading con divisas, criptomonedas, mercado de valores e índices.

3. ¿Qué documento contable sería el soporte para esas compras y ventas de divisas, criptomonedas, mercado de valores e índices si todo se manejaría a través de transferencia o depósitos bancarios (…)

Los asuntos de competencia de la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN ya han sido atendidos por esta Subdirección”.

CONSIDERACIONES Y CONCEPTO

El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de Organismo Orientador técnico científico de la profesión y Normalizador de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información, conforme a las normas legales vigentes, especialmente por lo dispuesto en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009, y en sus Decretos Reglamentarios, procede a dar respuesta a la consulta anterior de manera general, pues no se pretende resolver casos particulares, en los siguientes términos:

De acuerdo a los términos de la Ley 1314 de 2009, dicha ley se aplica a todas las personas naturales y jurídicas que, de acuerdo con la normatividad vigente, estén obligadas a llevar contabilidad, así como a los contadores públicos, funcionarios y demás personas encargadas de la preparación de estados financieros y otra información financiera, de su promulgación y aseguramiento, también se indica que dicha ley y las normas que se expidan con base en ella, también se aplicaran por quienes, sin estar obligados a llevar contabilidad, pretendan hacer valer su información como prueba.

Por ello, si la persona natural está obligada, o sin estar obligada, puede utilizar los marcos de información financiera emitidos en Colombia al elaborar sus estados financieros, las normas de información financiera establecen los principios para el reconocimiento, medición, presentación y revelación de transacciones, y otros eventos y condiciones, que afectan a la entidad, que bien podría tratarse de una persona jurídica, una persona natural, o una entidad sin personería jurídica, que decide elaborar estados financieros.

En cuanto a las operaciones con criptomonedas, IASB en una decisión de agenda, emitió los siguientes lineamientos, los cuales citamos a continuación:

“Tenencia de Criptomonedas—Junio de 2019
El Comité analizó la forma que se aplican las Normas NIIF a la tenencia de criptomonedas.
El Comité destacó que existe un rango de criptoactivos. A efectos de su análisis, el Comité consideró un subconjunto de criptoactivos con todas las características siguientes a las que esta decisión de agenda hace referencia como una «criptomoneda»:

a. Una moneda digital o virtual registrada en un mayor distribuido que utiliza criptografía para su seguridad.
b. No está emitida por una autoridad jurisdiccional u otra parte.
c. No da lugar a un contrato entre el tenedor y un tercero

Naturaleza de una criptomoneda
El párrafo 8 de la NIC 38 Activos Intangibles define un activo intangible como “un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física”.

El párrafo 12 de la NIC 38 señala que un activo es identificable si es separable o surge de derechos legales o contractuales. Un activo es separable si «es susceptible de ser separado o escindido de la entidad y vendido, transferido, dado en explotación, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con el contrato, activo identificable o pasivo con los que guarde relación».

El párrafo 16 de la NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera señala que «la característica esencial de una partida no monetaria es la ausencia de un derecho a recibir (o una obligación de entregar) una cantidad fija o determinable de unidades monetarias.»

El Comité observó que la tenencia de criptomonedas cumple la definición de un activo intangible de la NIC 38 sobre la base de que (a) puede ser separado del tenedor y vendido o transferido de forma individual; y (b) no otorga al tenedor un derecho a recibir un número fijo o determinable de unidades monetarias.

¿Qué Norma NIIF se aplica a la tenencia de criptomonedas?
El Comité concluyó que la NIC 2 Inventarios “se aplica a las criptomonedas cuando se mantienen para la venta en el curso ordinario del negocio. Si la NIC 2 no es aplicable, una entidad aplicará la NIC 38 a la tenencia de criptomonedas. Para llegar a su conclusión, el Comité consideró los siguientes aspectos.

Activo intangible
La NIC 38 se aplica a la contabilización de todos los activos intangibles excepto a:
a. los que estén dentro del alcance de otra Norma;
b. los activos financieros definidos en la NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación;
c. el reconocimiento y medición de activos para exploración y evaluación; y
d. los desembolsos relacionados con el desarrollo y extracción de minerales, petróleo, gas natural y recursos no renovables similares.

Por consiguiente, el Comité consideró si la tenencia de una criptomoneda cumple la definición de un activo financiero de la NIC 32 o está dentro de otra Norma.

Activo financiero
El párrafo 11 de la NIC 32 define un activo financiero. En resumen, un activo financiero es cualquier activo que es: (a) efectivo; (b) un instrumento de patrimonio de otra entidad; (c) un derecho contractual a recibir efectivo u otro activo financiero de otra entidad; (d) un derecho contractual a intercambiar activos financieros o pasivos financieros con otra entidad bajo condiciones concretas; o (e) un contrato concreto que será o podrá ser liquidado utilizando instrumentos de patrimonio propio de la entidad.

El Comité concluyó que la tenencia de criptomonedas no es un activo financiero. Esto es porque una criptomoneda no es efectivo (véase más adelante). Ni es un instrumento de patrimonio de otra entidad.

No otorga un derecho contractual al tenedor y no es un contrato que se liquidará o podrá liquidarse en instrumentos de patrimonio propio del tenedor.

Efectivo
El párrafo GA3 de la NIC 32 señala que “la moneda (efectivo) es un activo financiero porque representa un medio de pago y, por ello, es la base sobre la que se miden y reconocen todas las transacciones en los estados financieros. Un depósito de efectivo en un banco o entidad financiera similar es un activo financiero porque representa, para el depositante, un derecho contractual para obtener efectivo de la entidad o para girar un cheque u otro instrumento similar contra el saldo del mismo, a favor de un acreedor, en pago de un pasivo financiero”.

El Comité observó que la descripción de efectivo del párrafo GA3 de la NIC 32 supone que se espera que el efectivo se use como un medio de intercambio (es decir, usado en el intercambio de bienes o servicios) y como la unidad monetaria para fijar el precio de bienes o servicios en tal medida que sería la base sobre la que se miden y reconocen todas las transacciones en los estados financieros.

Algunas criptomonedas pueden usarse en el intercambio de bienes o servicios concretos. Sin embargo, el Comité destacó que no conoce ninguna criptomoneda que se use como un medio de intercambio y como unidad monetaria para fijar el precio de bienes o servicios en tal medida que sea la base sobre la que se miden y reconocen todas las transacciones en los estados financieros. Por consiguiente, el Comité concluyó que la tenencia de criptomonedas no es efectivo porque las criptomonedas no tienen actualmente las características del efectivo.

Inventarios
La NIC 2 se aplica a los inventarios de activos intangibles. El párrafo 6 de esa Norma define inventarios como activos:
a. poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación;
b. en proceso de producción con vistas a esa venta; o
c. en forma de materiales o suministros que serán consumidos en el proceso de producción o en la prestación de servicios.

El Comité observó que una entidad puede mantener criptomonedas para la venta en el curso ordinario del negocio. En esa circunstancia, la tenencia de criptomonedas es inventario para la entidad y, en consecuencia, se aplicará la NIC 2 a esa tenencia

El Comité también observó que una entidad puede actuar como intermediaria que comercia con criptomonedas. En esa circunstancia, la entidad considerará los requerimientos del párrafo 3(b) de la NIC 2 para los intermediarios que comercian con materias primas cotizadas que miden sus inventarios a valor razonable menos costos de venta. El párrafo 5 de la NIC 2 señala que los intermediarios son aquellos que compran o venden materias primas cotizadas por cuenta propia, o bien por cuenta de terceros. Los inventarios a que se ha hecho referencia en el apartado (b) del párrafo 3 se adquieren, principalmente, con el propósito de venderlos en un futuro próximo, y generar ganancias procedentes de las fluctuaciones en el precio, o de un margen de comercialización.

Información a revelar
Además de la información a revelar distinta de la requerida por las Normas NIIF, se requiere que una entidad revele cualquier información adicional que sea relevante para la comprensión de sus estados financieros (párrafo 112 de la NIC 1 Presentación de Estados Financieros). En concreto, el Comité destacó los requerimientos siguientes de información a revelar en el contexto de las tenencias de criptomonedas:

a. Una entidad proporcionará la información a revelar requerida por
(i) los párrafos 36 a 39 de la NIC 2 para criptomonedas mantenidas para la venta en el curso ordinario del negocio; y
(ii) por los párrafos 118 a 128 de la NIC 38 para las tenencias de criptomonedas a las que se aplica la NIC 38.

b. Si una entidad mide las tenencias de criptomonedas a valor razonable, los párrafos 91 a 99 de la NIIF 13 Mediciones del Valor Razonable especifican los requerimientos de información a revelar aplicables.

c. Al aplicar el párrafo 122 de la NIC 1, una entidad revelará los juicios que su gerencia ha realizado con respecto a su contabilización de las tenencias de criptomonedas si forman parte de los juicios que tuvieron el efecto más significativo sobre los importes reconocidos en los estados financieros.

d. El párrafo 21 de la NIC 10 Hechos Ocurridos después del Periodo sobre el que se Informa requiere que una entidad revele los detalles de los sucesos materiales o que tienen importancia relativa que no requieren ajuste, incluyendo información sobre la naturaleza del suceso y una estimación de su efecto financiero (o una declaración de que esta estimación no puede realizarse). Por ejemplo, una entidad que mantiene criptomonedas consideraría si los cambios en el valor razonable de dichas tenencias de criptomonedas después del periodo sobre el que se informa son de tal trascendencia que no revelar esa información podría influir en las decisiones económicas que realizan los usuarios de los estados financieros basadas en éstos.”

Para efectos de consulta, relacionamos el siguiente enlace:
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/supporting-implementation/agenda-decisions/2019/esholdings-of-cryptocurrencies-june-2019.p

En conclusión, el CTCP de forma unánime respecto del tema de la consulta, está de acuerdo con los lineamientos dados por la junta del IASB en la decisión de agenda citada, lo cual puede tener algunas diferencias con lo conceptuado por el consejo en el concepto 2018-0472, del año 2018. En todo caso, es pertinente aclarar que en Colombia las criptomonedas no han sido aceptadas como moneda de curso legal.

En cuanto al registro de los ingresos provenientes de la enseñanza de operaciones de trading, y esta actividad se constituye como su actividad comercial, deberán ser reflejados en la contabilidad, en caso de que se desee tomar dicha información como medio de prueba, aplicando los lineamientos definidos en el capítulo XII – Ingresos, incorporada en el anexo No. 3 del DUR 2420 de 2015 y sus modificatorios.

Para el caso de los soportes, este Consejo se manifestó sobre este particular en la consulta 2020-0320 y en la cual se expresó de la siguiente manera:

La normatividad actual indica lo siguiente, respecto de los soportes de la contabilidad (adaptado del concepto 2018-0991):

De acuerdo con lo anterior, el registro contable de transacciones y otros eventos y sucesos, deben estar debidamente soportados, de acuerdo con documentos de origen interno o externo, el cual en el caso de un proveedor de bienes o servicios, podría corresponder a una factura, cuenta de cobro, o documento equivalente a la factura.

Otros documentos también pueden servir de soporte para el reconocimiento de una transacción, tales como el cumplido de una orden de compra (donde es soporte valido para reconocer el gasto y el pasivo estimado), pero para pagar el pasivo puede no ser un soporte adecuado por procedimientos de control interno. Del mismo modo para efectos fiscales es probable que existan requisitos de documentación distintos, para que las transacciones, eventos o sucesos relacionados puedan ser considerados como deducciones o costo para fines de la declaración de renta y complementarios.”

En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los efectos de este concepto son los previstos por el artículo 28 de la Ley 1437 de 2011, modificado por el artículo 1 de la Ley 1755 de 2015.