Tema: Descriptores:
Fuentes formales: Impuesto sobre la renta y complementarios
Resultados acumulados
Efecto del ESFA y régimen de transición
Articulas 49, 128, 134, 137 y 289 del Estatuto Tributario Decreto 2420 de 2015
De conformidad con el artículo 56 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas generales que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaría, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.
Mediante el radicado de la referencia, el peticionario consulta:
- “El numeral 7 del artículo 289 del Estatuto Tributario expresamente admite que existe realización de un activo tanto por su disposición como por su uso. y, a su vez, que tal realización permite la distribución de las ganancias acumuladas producto de la convergencia a NIIF.
Bajo un supuesto en el cual el contribuyente no dispondrá de los activos que dieron fugar al registro de ganancias acumuladas por convergencia a NI/F, se pregunta: ¿La realización de un activo por su uso se materializa año a año a través de su depreciación, durante el periodo de vida útil de dicho activo?
- 2. Teniendo en cuenta que el artículo 49 del Estatuto Tributario prevé una serie de reglas para la determinación del monto máximo de utilidades del periodo susceptibles de ser
distribuidas a título de ingreso no constitutivo de renta ni de .ganancia ocasional, se pregunta:
Si; en determinado año, un contribuyente obtiene excesos de utilidades susceptibles de distribuirse como no gravadas en aplicaCión del artículo 49 E. T., ¿Es posible distribuir las utilidades susceptibles de distribuirse como no gravadas, con cargo a las utilidades por convergencia a NIIF realizadas y no realizadas?”
Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes, no sin antes advertir que lo que a continuación se explicará tiene efectos meramente fiscales en virtud de las competencias legales otorgadas a esta Subdirección:
El numeral 7 del artículo 289 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 123 de la Ley 1819 de 2016, señala:
“Artículo 289 Efecto del Estado de Situación Financiera (le Apertura (ESFA) en los activos y pasivos, cambios en políticas contables y errores contables. Las siguientes son reglas aplicables para el impuesto sobre la renta y complementarios:
- 7. Incremento en los resultados acumulados por la conversión al nuevo marco técnico normativo. El incremento en los resultados acumulados como consecuencia de la conversión a los nuevos marcos técnicos normativos, no podrá ser distribuido como dividendo, sino hasta el momento en que tal incremento se haya realizado de manera efectiva; bien sea, mediante la disposición o uso del activo respectivo o la liquidación del pasivo correspondiente. El mismo procedimiento se aplicará cuando una entidad cambie de marco técnico normativo y deba elaborar un nuevo Estado de Situación Financiero de
De la norma en comento se entiende que, para efectos fiscales, solo hay ‘realización efectiva’ de los resultados acumulados por convergencia cuando ocurre la disposición o uso del activo que generó un incremento en dichos resultados acumulados. Además, es en ese momento de ‘realización efectiva’ cuando se entiende tributariamente que puede existir un dividendo distribuible.
Nótese que para el caso de los resultados acumulados por convergencia la normativa tributaria no solo contempla su distribución en la realización efectiva por la disposición o enajenación del activo, sino también prevé su distribución a través de la realización por el uso del mismo o la liquidación del pasivo. Por ende, en virtud del numeral 7 del artículo 289 ibídem es posible reconocer tributariamente una realización del incremento de los resultados acumulados por el uso del activo.
Frente al ‘uso’ del activo es relevante considerar;
Según el artículo 128 del Estatuto Tributario para efectos del impuesto sobre la renta los obligados a llevar contabilidad pueden deducir las cantidades razonables por la depreciación causada por el desgaste de bienes usados en actividades productoras de renta durante su vida útil.
Los métodos y la tasa de depreciación anual para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad son los establecidos en la técnica contable, siempre que no excedan las tasas máximas reguladas en las normas tributarias (cfr. artículos 134 y 137 del Estatuto Tributario).
Las normas contables definen vida útil como “el periodo durante el cual se espera utilizar el activo por parte de la entidad” y la depreciación como “la distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil” (cfr. Decreto 2420 de 2015, NIC 16, Propiedades, Planta y Equipo),
Adicionalmente, deberá considerarse que, de conformidad con los numerales 1 al 4 del artículo 289 del Estatuto Tributario, esas depreciaciones no tienen efecto fiscal, sin perjuicio que se aplique el concepto de uso del activo en forma periódica, para efectos de la liberación o distribución efectiva del incremento en los resultados acumulados por efectos de la convergencia,
En consecuencia, interpreta este Despacho que para efectos tributarios del numeral 7 del artículo 289 ibídem la realización efectiva de un activo por su ‘uso’ se materializa a través de su depreciación anual, durante el periodo de vida útil del activo.
Respecto a la pregunta 2) sobre el manejo del exceso de utilidades susceptibles de distribuirse como no gravadas, el artículo 49 del Estatuto Tributario dispone:
“ARTICULO 49. DETERMINACiÓN DE LOS DIVIDENDOS Y PARTICIPACIONES NO GRAVADOS. Cuando se trate de utilidades obtenidas a partir del 10 de enero de 2013, para efectos de determinar el beneficio de que trata el articulo anterior, la sociedad que obtiene las utilidades susceptibles de ser distribuidas a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, utilizará el siguiente procedimiento:
3, El valor obtenido de acuerdo con lo dispuesto en el numeral anterior constituye la utilidad máxima susceptible de ser distribuida a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.
- El valor de que trata el numeral 3 de este artículo deberá contabilizarse en forma independiente de las demás cuentas que hacen parte del patrimonio de la sociedad hasta concurrencia de la utilidad comercial
- Si el valor al que se refiere el numeral 3 de este artículo excede el monto de las utilidades comerciales del período, el exceso se podrá imputar a las utilidades comerciales futuras que tendrían la calidad de gravadas v que sean obtenidas dentro de los cinco años siguientes a aquel en el que se produjo el exceso, o a las utilidades calificadas como gravadas que hubieren sido obtenidas durante los dos períodos anteriores a aquel en el que se produjo el exceso
- El exceso al que se refiere el numeral 5 de este articulo se deberá registrar y controlar en cuentas de orden.
(. . .)”. (Subrayado y negrilla fuera de texto)
En aplicación del citado artículo 49 y, considerando lo expuesto anteriormente en este oficio, cuando un contribuyente obtiene excesos de utilidades susceptibles de distribuirse como no gravadas, es posible imputar esos excesos a las utilidades por convergencia a NIIF efectivamente realizadas. En todo caso, se deben tener en cuenta los límites temporales señalados en el numeral 5 del articulo 49 ibídem y lo previsto para la ‘realización efectiva’ de las utilidades acumuladas por convergencia del numeral 7 del articulo 289 del mismo Estatuto.
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” -“Doctrina”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión jurídica”.
