Instrumentos financieros – Temas varios
CONSULTA (TEXTUAL)
“(…) Presento ante ustedes esta solicitud, colocando primero en contexto el tema de la consulta.
Constitución de la Sociedad: Mediante escritura pública No. (..) del (…) de 2010 otorgada por la Notaria (…), inscrita el (…) de 2010 bajo el No. (…) del libro VI, se protocolizaron los documentos mediante los cuales se constituyó la Sociedad (…) S.A. domiciliada en Madrid, España. Con base en sus estatutos y de la resolución crearon una sucursal en Colombia denominada (…) S.A. con NIT (…)108-1.
OBJETO SOCIAL: Desarrollar todas las actividades relacionadas con el artículo 2 de los estatutos sociales de la sociedad matriz.
INCAUTACIÓN: Mediante oficio No. (…) del (…) de 2017, inscrito el (…) de 2017 bajo el No. (…) del Libro VI, la Fiscalía General de la Nación comunicó que en el proceso radicado (…) la Fiscalía 35 Especializada en Extinción de Dominio, decretó la suspensión del poder dispositivo y toma de posesión de bienes, haberes y negocios de la sucursal.
La Sociedad de Activos Especiales, mediante Resolución No. (…) del (…) de 2017, nombró como Depositario ProvisionalLiquidador a la empresa (…) S.A.S., NIT. (…)967-8 (según registro Cámara de Comercio del 1 de diciembre de 2017), para administrar la sociedad sucursal (…) S.A. con NIT (…)108-1 con domicilio en Bogotá, (…), incluyendo sus filiales (…) S.A.S. con NIT (…)788-1 y (…) S.A.S. con NIT (…)705-4.
Mediante acta de asamblea extraordinaria No. (…) del (…) 2019, determinaron la causal de liquidación de la sociedad (…) SA NIT (…)108-1. derivado de sus pérdidas acumuladas, al no haber desarrollado su objeto social, a partir de su incautación y entrega al depositario provisional (…) S.A.S.
POLITICA CONTABLE: Para las operaciones realizadas con Casa Matriz y vinculados económicos, con quien las transacciones efectuadas no se producen en condiciones de independencia mutua porque la deuda presenta características inusuales debido a que no hay un plazo establecido de pago extendiéndose la obligación más allá de un periodo corriente, se requieren juicios profesionales para determinar la tasa de interés de mercado a fin de emplearla como la tasa de descuento. En este caso la Compañía ha optado por no reconocer una tasa de interés por considerar que ese monto a pagar o cobrar contribuye a financiar la operación de la Compañía y por ende no se establece como prioridad el recaudo o pago con vinculados económicos.
En conclusión, estamos frente a una empresa sucursal Colombia perteneciente al Grupo II para Pymes, que se encuentra en proceso de extinción de Dominio y bajo la Administración de la Sociedad de Activos Especiales SAE. S.A.S, por lo cual presentamos la siguiente consulta:
El 31 de diciembre de 2017 (año de incautación), la Sucursal (…) S.A, registra en sus Estados Financieros cuentas por cobrar por valor total de $3.068.242.552, así: A la Casa Matriz España por $2.808.558.256 y a la Sucursal Agencia Chile por $259.684.296, soportadas con facturas de los años 2013, 2014, 2015, 2016, y 2017, según documentos soportes. Al cierre del año 2018, la sucursal (…) S.A. procedió a deteriorar la cartera de la Casa Matriz España y de la Sucursal Agencia Chile en su totalidad, haciéndose reconocimiento contable con cargo al estado de resultados al cierre del año 2018.
1. ¿Bajo qué NIIF se determina la baja de activos (cuentas por cobrar) entre matrices y sucursales?
2. ¿Como opera u aplica la figura jurídica de confusión entre la Casa Matriz con domicilio en Madrid España y las sociedades en extinción de dominio, sucursal Colombia y filiales; administradas por la SAE S.A.S?
3. Se sabe que la confusión es una forma de extinguir unas obligaciones; ¿desde el punto de vista contable como es el reconocimiento en los Estados Financieros de la Sucursal?
4. ¿Qué documentos soportan la contabilidad de la Sucursal, tener en cuenta para deteriorar la totalidad de la cartera a la Casa Matriz y a la Sucursal Agencia Chile?
5. ¿Se debería haber reconocido una provisión o un deterioro de cartera?
6. La Política contable establecida y que se está referenciando para las operaciones realizadas con Casa Matriz y vinculados económicos, está basada en que NIIF de instrumentos financieros‐Cuentas por cobrar?”
CONSIDERACIONES Y CONCEPTO
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de Organismo Orientador técnico-científico de la profesión y Normalizador de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información, conforme a las normas legales vigentes, especialmente por lo dispuesto en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009, y en sus Decretos Reglamentarios, procede a dar respuesta a la consulta anterior de manera general, pues no se pretende resolver casos particulares, en los siguientes términos:
Si la sucursal en Colombia se encuentra en proceso de liquidación, debe aplicar el anexo 51 Normas de Información Financiera para Entidades que no Cumplen la Hipótesis de Negocio en marcha2:
“Principio general de reconocimiento
28. Una entidad que aplique la base contable del valor neto de liquidación reconocerá todos los activos identificables, los pasivos contingentes y los pasivos asumidos que cumplan, en la fecha inicial de la liquidación, los criterios de reconocimiento de activos y pasivos contenidos en esta norma.
29. La aplicación de este principio puede dar lugar a la contabilización de activos y pasivos que no cumplían los criterios para su reconocimiento cuando la entidad aplicaba la hipótesis de negocio en marcha, los cuales, tratándose de una entidad en liquidación, serán reconocidos siempre que la entidad disponga de una medición fiable y una base razonable para su estimación. Este es el caso de los pasivos contingentes que deben ser reconocidos por su valor neto de liquidación estimado siempre que representen una obligación presente derivada de sucesos pasados y exista una medición fiable; de los activos intangibles formados que no son incorporados en los informes financieros de una entidad que aplica la hipótesis de negocio en marcha, y de otras partidas que son necesarias para llevar a cabo la liquidación de la entidad, o para la terminación de los compromisos adquiridos antes de la fecha de liquidación.
30. Una entidad que utilice la base contable del valor neto de liquidación deberá reconocer, en forma prospectiva, en la fecha inicial de liquidación, todos los gastos, ingresos y cambios en el valor de sus activos y pasivos, bien sean de carácter monetario y no monetario, que serán incurridos o realizados durante el proceso de liquidación de la entidad. Esto por cuanto siendo inevitable la liquidación, no existen operaciones futuras que justifiquen el uso del principio de devengo, que es aplicable a una entidad que cumple la hipótesis de negocio en marcha.
31. El efecto de los cambios en el valor de los activos y pasivos se presentará en el estado de cambios en los activos netos en liquidación o en el estado de operaciones de la entidad en liquidación, si la entidad opta por la presentación de este estado. Tratándose de una entidad en liquidación, la variación del patrimonio entre un período y otro, deberá ser explicado por las partidas incluidas en el estado de cambios en los activos netos.
En la contabilidad, la entidad que no cumpla la hipótesis de negocio en marcha y aplique la base contable del valor neto de liquidación, ajustará contra su patrimonio (ganancias o pérdidas acumuladas) el efecto inicial que resulta del cambio de la base contable. Los ajustes que resulten al comparar el último estado de situación financiera de la entidad cuando se aplica la hipótesis de negocio en marcha, al inicio de la liquidación, y el estado de activos netos en liquidación, en la fecha de inicio de la liquidación, serán reconocidos en una cuenta separada del patrimonio que se denominará “ajuste al patrimonio liquidable”. El ajuste al patrimonio liquidable muestra el incremento o disminución patrimonial por el cambio de base contable, dado que los principios contables de una entidad que aplique la hipótesis de negocio en marcha difieren de los que son considerados cuando la entidad aplica la base contable del valor neto de liquidación.”
1 https://www.ctcp.gov.co/publicaciones-ctcp/compilaciones-normativas/anexo-5-del-dur-2420-de-2015-normas-de-informacion/compilacionanexo-5-a-diciembre-31-de-2020-entidad
2 Tomado del DUR 2420 de 2015, Anexo 5 Normas de Información Financiera para Entidades que no Cumplen la Hipótesis de Negocio en marcha, Párrafos 28 al 31 Principio general de reconocimiento
Pero si la consulta se relaciona a la sucursal en Colombia cuando cumplía la hipótesis de negocio en marcha, a continuación y en orden a los planteamientos e inquietudes del consultante, nos permitimos señalar:
1. ¿Bajo qué NIIF se determina la baja de activos (cuentas por cobrar) entre matrices y sucursales?
Mediante el concepto 2021-04223 que emitió el CTCP, en respuesta a una consulta similar sobre la baja en activos y pasivos financieros, se manifestó:
“El término castigo de cuentas no es una frase técnica en los procesos contables, por lo cual entendiendo que posiblemente la consulta se refiere es a la baja de cuentas de los activos o pasivos, se procede a dar respuesta dentro del léxico contable, para lo cual antes de realizar una baja de cualquier elemento de los estados financieros se sugiere revisar las razones por las cuales el activo o pasivo fue reconocido en la contabilidad, y si se cumplen los criterios de reconocimiento del marco de información financiera que le sea aplicable.
De manera posterior, para dar de baja un elemento de los estados financieros, deberá primero analizarse si las condiciones establecidas y otra información relevante que indique que se cumplen los requisitos para proceder con la baja en cuentas, es decir, en el caso de los activos si se ha perdido el control del todo o de parte del mismo o cuando expiren los derechos contractuales sobre los
flujos de efectivo del activo o éste haya sido transferido y en los pasivos si la obligación se ha extinguido en su totalidad o parcialmente; al respecto sobre la baja de cuentas los marcos de información financiera que aplican para las entidades del grupo 1 o 2 (…)” La sucursal en Colombia clasificada en el grupo II, aplicara para la baja en cuentas, la sección 11 Instrumentos Financieros
Básicos4:
“11.33 Una entidad dará de baja en cuentas un activo financiero solo cuando:
a) expiren o se liquiden los derechos contractuales sobre los flujos de efectivo del activo financiero;
b) la entidad transfiera sustancialmente a terceros todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo financiero; o
c) la entidad, a pesar de haber conservado algunos riesgos y ventajas inherentes a la propiedad significativos, ha transferido el control del activo a otra parte, y éste tiene la capacidad práctica de vender el activo en su integridad a una tercera parte no relacionada y es capaz de ejercer esa capacidad unilateralmente y sin necesidad de imponer restricciones adicionales sobre la transferencia—en este caso, la entidad:
I. dará de baja en cuentas el activo; y
II. reconocerá por separado cualesquiera derechos y obligaciones conservados o creados en la transferencia.
El importe en libros del activo transferido deberá distribuirse entre los derechos u obligaciones conservados y transferidos sobre la base de sus valores razonables relativos en la fecha de la transferencia. Los derechos y obligaciones de nueva creación deberán medirse al valor razonable en esa fecha. Cualquier diferencia entre la contraprestación recibida y el importe
3 https://www.ctcp.gov.co/CMSPages/GetFile.aspx?guid=bb1b06ae-08c9-440d-8171-d574fa02daa0
4 Tomado del DUR 2420 de 2015, Anexo 2 NIIF para Pymes, Sección 11 Instrumentos Financieros Básicos, Párrafos 11.33 y 11.36
reconocido y dado de baja en cuentas de acuerdo con este párrafo deberá ser reconocido en resultados en el periodo de la transferencia. (…)
11.36 Una entidad solo dará de baja en cuentas un pasivo financiero (o una parte de un pasivo financiero) cuando se haya extinguido―esto es, cuando la obligación especificada en el contrato haya sido pagada, cancelada o haya expirado. (…)”
2. ¿Como opera u aplica la figura jurídica de confusión entre la Casa Matriz con domicilio en Madrid España y las sociedades en extinción de dominio, sucursal Colombia y filiales; administradas por la SAE S.A.S?
Con respecto a la pregunta del peticionario, el CTCP no es competente para pronunciarse sobre temas jurídicos o de requerimientos de entes de control del estado. El CTCP, como organismo normalizador y orientador no cumple estas funciones en el país.
No obstante, sobre la concurrencia en un mismo tercero de instrumentos financieros activos (cuentas por cobrar) y pasivos (cuentas por pagar), bajo el marco normativo de NIIF para Pymes, no permite la compensación5 en la presentación de estados financieros de propósito general:
“2.52 Una entidad no compensará activos y pasivos o ingresos y gastos a menos que así lo requiera o permita esta Norma:
a) la medición de activos por el importe neto de correcciones valorativas no constituye un caso de compensación. Por ejemplo, correcciones de valor por obsolescencia en inventarios y correcciones por cuentas por cobrar incobrables.
b) si las actividades de operación normales de una entidad no incluyen la compra y venta de activos no corrientes-incluyendo inversiones y activos de operación-, la entidad presentará ganancias y pérdidas por la disposición de tales activos, deduciendo del importe recibido por la disposición el importe en libros del activo y los gastos de venta correspondientes.” Subrayado fuera de texto.
3. Se sabe que la confusión es una forma de extinguir unas obligaciones; ¿desde el punto de vista contable como es el reconocimiento en los Estados Financieros de la Sucursal?
De acuerdo a la respuesta a la pregunta 2, bajo NIIF para Pymes no permite la compensación, por lo tanto, en el Estado de Situación Financiera de la Sucursal en Colombia, se deben reflejar el importe en libros de las cuentas por cobrar y de las cuentas por pagar por tercero.
4. ¿Qué documentos soportan la contabilidad de la Sucursal, tener en cuenta para deteriorar la totalidad de la cartera a la Casa Matriz y a la Sucursal Agencia Chile?
5 Tomado del DUR 2420 de 2015, Anexo 2 NIIF para Pymes, Sección 2 Conceptos y Principios Fundamentales, Párrafo 2.52 Compensación.
Las normas sobre el sistema documental en Colombia se encuentran en el anexo 66 del DUR 24207:
“Artículo 6. SOPORTES.
Teniendo en cuenta los requisitos legales que sean aplicables según el tipo de acto de que se trate, los hechos económicos deben documentarse mediante soportes, de orígenes internos o externos, debidamente fechados y autorizados por quienes intervengan en ellos o los elaboren. Los soportes deben adherirse a los comprobantes de contabilidad respectivos o, dejando constancia en estos de tal circunstancia, conservarse archivados en orden cronológico y de tal manera que sea posible su verificación. Los soportes pueden conservarse en el idioma en el cual se hayan otorgado, así como ser utilizados para registrar las operaciones en los libros auxiliares o de detalle.
5. ¿Se debería haber reconocido una provisión o un deterioro de cartera?
En la medición posterior de un instrumento financiero bajo NIIF para Pymes, la sección 11 establece el proceso para determinar si existe evidencia de deterioro y como efectuar la medición8:
“(…) Al final de cada periodo sobre el que se informa, una entidad evaluará si existe evidencia objetiva de deterioro del valor de los activos financieros que se midan al costo o al costo amortizado. Cuando exista evidencia objetiva de deterioro del valor, la entidad reconocerá inmediatamente una pérdida por deterioro del valor en resultados. (…).” Subrayado fuera de texto.
6. La Política contable establecida y que se está referenciando para las operaciones realizadas con Casa Matriz y vinculados económicos, está basada en que NIIF de instrumentos financieros‐Cuentas por cobrar?
La sucursal en Colombia debe generar las políticas contables, de acuerdo al grupo en el que se clasifico, grupo II NIIF para Pymes, por lo tanto, las transacciones de Instrumentos financieros tienen que ser consistentes con la sección 11 y deben tener uniformidad9:
“Una entidad seleccionará y aplicará sus políticas contables de manera uniforme para transacciones, otros sucesos y condiciones que sean similares, a menos que esta Norma requiera o permita específicamente establecer categorías de partidas para las cuales podría ser apropiado aplicar diferentes políticas. Si esta Norma requiere o permite establecer esas categorías, se seleccionará una política contable adecuada, y se aplicará de manera uniforme a cada categoría.”
6 https://www.ctcp.gov.co/publicaciones-ctcp/compilaciones-normativas/anexo-6-del-dur-2420-de-2015-normas-sobre-sistema-/compilacionanexo-6-a-diciembre-31-de-2020-normas
7 Tomado del DUR 2420 de 2015, Anexo 6 Normas sobre el sistema documenta, Titulo tercero De las normas sobre registros y libros, Artículo 6
Soportes.
8 Tomado del DUR 2420 de 2015, Anexo 2 NIIF para Pymes, Sección 11 Instrumentos Financieros Básicos, Párrafo 11.21 Reconocimiento.
9 Tomado del DUR 2420 de 2015, Anexo 2 NIIF para Pymes, Sección 10 Políticas, Estimaciones y Errores Contables, Párrafo 10.7 Uniformidad de las
políticas contables.
En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los efectos de este concepto son los previstos por el artículo 28 de la Ley 1437 de 2011, modificado por el artículo 1 de la Ley 1755 de 2015.
