Tratamiento tributario cuando se venden los derechos fiduciarios.

Tratamiento tributario cuando se venden los derechos fiduciarios.

Concepto 023643 20 de marzo de 2009

1. La interpretación que implica declarar las utilidades gravadas en cabeza del beneficiario, contraria el numeral 9 del artículo 207-2 del E.T, que exonera las utilidades obtenidas en desarrollo de proyectos que se consideran corno de interés público mediante la figura jurídica que el legislador consideró.

2 Cuál es el tratamiento tributario cuando se venden los derechos fiduciarios y las utilidades son declaradas por el nuevo propietario del patrimonio autónomo al ser este el beneficiario de que trata el inciso 2o del artículo 102 del Estatuto Tributario.

3 Si la obtención del beneficio cobija las diferentes etapas de los proyectos de renovación urbana o de vivienda de interés social y los fideicomitentes y beneficiarios son diferentes.

4. Si la exención cubre no solo las utilidades obtenidas por la venta de inmuebles sino también los ingresos por rendimientos financieros

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, es función de esta Subdirección absolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarías y control cambiarlo, en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por lo tanto en el orden expuesto y en sentido general se da respuesta a sus inquietudes:

1 y 2. En virtud del principio de legalidad, consagrado en el artículo 338 de la Constitución Política, las exclusiones y exenciones en materia de impuestos son de aplicación restrictiva.

Sobre el contrato de fiducia el artículo 1226 del Código de Comercio señala:

“La fiducia mercantil es un negocio jurídico en virtud del cual una persona, llamada fiduciante o fideicomitente transfiere uno o mas bienes especificados a otra, llamada fiduciario, quien se obliga a administrarlos o enajenarlos para cumplir una finalidad determinada por el constituyente, en provecho de éste o de un tercero llamado beneficiario o fideicomisario.

Una persona puede ser al mismo tiempo fiduciante y beneficiario.

Solo los establecimientos de crédito y las sociedades fiduciarias, especialmente autorizados por la Superintendencia Bancaria, podrán tener la calidad de fiduciarios.” (negrilla fuera de texto)

Ahora bien, respecto de su inquietud, el numeral 9 del artículo 207-2 del Estatuto Tributario, dentro de las rentas exentas hace referencia a:

“//…

La utilidad en la enajenación de predios destinados a fines de utilidad pública a que se refieren los literales b) y c) del artículo 58 de la Ley 388 de 1997 que hayan sido aportados a patrimonios autónomos que se creen con esta finalidad exclusiva, por un término igual a la ejecución del proyecto y su liquidación, sin que exceda en ningún caso de diez (10) años. También gozarán de esta exención los patrimonios autónomos indicados. . ./” (negrilla fuera de texto).

De la lectura de esta norma surge claramente que el beneficio consagrado, surge si la utilidad que se obtiene proviene de enajenación de un bien aportado a un patrimonio autónomo, creado única y exclusivamente para la finalidad allí consagrada, esto es, para fines de utilidad pública.

De otra parte, y de acuerdo con lo regulado por el artículo 58 de la Ley 388 de 1997, debe entenderse que existen, motivos de utilidad pública o de interés social, para efectos de decretar la expropiación, la adquisición de inmuebles para destinarlos entre otros a los siguientes fines:

b) Desarrollo de proyectos de vivienda de interés social, incluyendo los de legalización de títulos en urbanizaciones de hecho o ilegales diferentes a las contempladas en el artículo 53 de la Ley 9ª de 1989, la rehabilitación de inquilinatos y la reubicación de asentamientos humanos ubicados en sectores de alto riesgo;

c) Ejecución de programas y proyectos de renovación urbana y provisión de espacios públicos urbanos

Por su parte, el Decreto 2755 de 2003, reglamentario de la exención fija las condiciones para el disfrute del beneficio en la siguiente forma, según los dispuesto por sus articulo 23 y 24 así:

“ARTÍCULO 23. RENTAS EXENTAS EN LA ENAJENACIÓN DE PREDIOS DESTINADOS A FINES DE UTILIDAD PÚBLICA. De conformidad con lo dispuesto en el numeral 9 del artículo 207- 2 del Estatuto Tributario, la utilidad obtenida por el patrimonio autónomo en la enajenación de los predios resultantes de la ejecución de proyectos a que se refieren los niveles b} y c) del artículo 58 de la Ley 388 de 1997, estará exenta del impuesto sobre la renta por un término igual al de la ejecución del proyecto y su liquidación, sin que exceda en ningún coso de diez (10) años. También estarán exentos los patrimonios autónomos que se constituyan exclusivamente para el desarrollo de los fines aquí previstos. ” (Negrilla fuera de texto)

“ARTICULO 24. REQUISITOS PARA LA PROCEDENCIA DE LA EXENCIÓN EN LA ENAJENACIÓN DE PREDIOS DES FINADOS A FINES DE ILIDAD PÚBLICA. Para la procedencia de la exención en la enajenación de los predios resultantes de la ejecución de proyectos destinados afines de utilidad pública a que se refieren los literales b) y c) del articulo D_1, de la Ley 388 de 1997, deberán acreditarse los siguientes requisitos cuando la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, los solicite:

1. Acto de constitución del patrimonio autónomo en el cual conste que su finalidad exclusiva es el desarrollo de proyectos destinados a cualquiera de los fines de utilidad pública de que tratan los literales b) y c) del artículo 58 de la Ley 388 de 1997.

2. Certificación expedida por el Representante Legal de la sociedad fiduciaria o entidad que administre el patrimonio autónomo, en la cual conste que los predios fueron aportados para el desarrollo de los proyectos señalados en el numeral anterior.

3. Copia de la correspondiente licencia urbanística en la cual se especifique que el proyecto a ejecutar se ajusta a lo dispuesto en los literales b) y c) del artículo 58 de la Ley 388 de 1997, de conformidad con la definición de tratamientos urbanísticos adoptada en el correspondiente Plan de Ordenamiento Territorial del municipio o distrito.

4 Certificación expedida por el Contador Público y/o Revisor Fiscal de la sociedad fiduciaria o entidad que administre el patrimonio autónomo, en la cual se haga constar el valor de las utilidades obtenidas durante el respectivo ejercicio gravable, por concepto de la enajenación de los predios a que se refiere este articulo.” (Negrilla fuera de texto).

De lo anterior se puede concluir que la utilidad obtenida en desarrollo del contrato de fiducia, en las condiciones propuestas en el numeral 9 del artículo 207-2 del estatuto Tributario, es considerada para efectos del impuesto de renta como exenta.

Por otra parte, el artículo 27 del Decreto 2755 de 2003, consagró con toda claridad.

“ARTICULO 27, RENTAS EXENTAS PARA SOCIEDADES Las rentas provenientes de las actividades económicas a que se refiere el presente decreto estarán exentas en cabeza de la sociedad que las obtenga, con el cumplimiento de los requisitos aquí establecidos.

Las utilidades que se distribuyan a socios o accionistas por parte de la sociedad beneficiaria de la exención tendrán el carácter de ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, cuando dicha contribución se realice de conformidad con lo establecido en el artículo 36-3 del Estatuto Tributario. Así mismo, cuando la distribución se realice a socios o accionistas extranjeros en los términos del artículo 245 del Estatuto Tributario, la sociedad deberá expedir al beneficiario la respectiva certificación sobre la retención en la fuente practicada dentro del mes siguiente al reparto, para fines del crédito tributario a que tenga derecho en su país de origen.” (Negrilla fuera de texto)

Por otra parte, el concepto 05692 de 2008, en relación con los patrimonios autónomos señaló en lo pertinente:

“/…

El Artículo 23-1 del Estatuto -Tributario dispone:

“Articulo 23-1. No son contribuyentes los fondos de inversión, los fondos do valores y los fondos comunes. No son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios los fondos de inversión los fondos de valores V los fondos comunes que administren las entidades fiduciarias.

La remuneración que reciba por su labor la entidad que administre el fondo, constituye un ingreso gravable para la misma sobre la cual se aplicara retención en la fuente.

Los ingresos del fondo, previa deducción de los gastos a cargo del mismo y de la contraprestación de la sociedad administradora, se distribuirán entre los suscriptores o participes, al mismo titulo que los haya recibido el fondo y en las mismas condiciones tributarias que tendrían si fueran percibidos directamente por el suscriptor o partícipe.

…//”

Por lo anterior, es claro que las utilidades obtenidas en desarrollo del las actividades reguladas en el artículo 2072 del Estatuto Tributario, reglamentadas por el decreto 2755 de 2003, están exentas del impuesto sobre la renta en cabeza de la sociedad fideicomitente – beneficiaria, a fin de no hacer nugatorio el mandato legal.

En caso que el constituyente enajene los derechos, debe tenerse en cuenta el numeral 4o del artículo 102 del Estatuto Tributario el cual dispone:

“/…Se causará el impuesto sobre la renta o ganancia ocasional en cabeza del constituyente, siempre que los bienes que conforman el patrimonio autónomo o los derechos sobre el mismo se transfieran a personas o entidades diferentes del constituyente. Si la transferencia es a título gratuito, el impuesto se causa en cabeza del beneficiario de los respectivos bienes o derechos. Para estos fines se aplicarán las normas generales sobre la determinación de la renta o la ganancia ocasional, así como las relativas a las donaciones y las previstas en los artículos 90 y 90-1 de este Estatuto../”

De esta manera partiendo del supuesto que la enajenación es a titulo oneroso, quien sustituye al fideicomitente es el nuevo beneficiario en los términos antes reseñados, también tiene derecho a la exención, en cuanto se cumplan los requisitos del artículo 207-2 del Estatuto y sus reglamentos, sin perjuicio de la renta o ganancia ocasional gravable en cabeza del constituyente que enajena los respectivos bienes o derechos.

3 y 4. Es preciso tener en cuenta que la exención acorde con lo dispuesto por los artículos 23 y 27 del Decreto 2755 de 2003, está condicionada a la utilidad obtenida por el patrimonio autónomo en la enajenación de los predios resultantes de la ejecución de los proyectos a que se refieren los literales b) y c) del artículo 58 de la Ley 388 de 1997, por un término igual al de la ejecución del proyecto y su liquidación, sin que exceda de en ningún caso la ejecución del proyecto y su liquidación de diez (10) años. Por lo tanto, acorde con lo señalado en el punto anterior, en todo caso deben darse las condiciones de la Ley como del reglamento para la obtención del beneficio.

Finalmente, la exención está de manera expresa reglada para la enajenación y ejecución de los proyectos, pero de ninguna manera se extiende a la obtención de otras rentas como serian los rendimientos financieros obtenidos de los aportes en efectivo quo se invierten por parte de la fiducia.